N° 1002 - Rapport d'information de M. Pierre Méhaignerie déposé en application de l'article 145 du règlement, par la commission des affaires culturelles, familiales et sociales sur l'intégration dans un barème des taux de cotisations patronales et des exonérations sur les bas salaires et sur les heures supplémentaires

N^° 1002

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ASSEMBLÉE NATIONALE

CONSTITUTION DU 4 OCTOBRE 1958

TREIZIÈME LÉGISLATURE

Enregistré à la Présidence de l’Assemblée nationale le 25 juin 2008.

RAPPORT D’INFORMATION

DÉPOSÉ

en application de l’article 145 du Règlement

PAR LA COMMISSION DES AFFAIRES CULTURELLES,
FAMILIALES ET SOCIALES

sur

l’intégration dans un barème des taux de cotisations patronales et des exonérations sur les bas salaires et sur les heures supplémentaires

ET PRÉSENTÉ

par M. Pierre MÉhaignerie,

Député.

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INTRODUCTION 5

TRAVAUX DE LA COMMISSION 7

COMMUNICATION DE LA COUR DES COMPTES 17

INTRODUCTION

Résultant de la loi organique n° 2005-881 du 2 août 2005 relative aux lois de financement de la sécurité sociale (LOFSS), l’article L.O. 132-3-1 du code des juridictions financières prévoit que « la Cour des comptes peut être saisie, par les commissions parlementaires saisies au fond des projets de loi de financement de la sécurité sociale, de toute question relative à l’application des lois de financement de la sécurité sociale ». Le même article précise que « les conclusions de ces enquêtes sont communiquées à la commission dont la demande d’enquête émane » et que « la commission statue sur leur publication ».

Le Président de la commission des affaires culturelles, familiales et sociales se réjouit que dans le cadre ainsi fixé par les textes organiques, la commission ait autorisé la publication du présent rapport d’information et, du même coup, assuré la diffusion d’une étude de la Cour des comptes à laquelle il lui avait demandé de procéder, le 26 septembre 2007, sur l’intégration dans un barème des taux de cotisations patronales et des exonérations bas salaires et sur les heures supplémentaires.

Le travail de grande qualité transmis le 19 mai dernier par M. Philippe Séguin, premier président de la Cour des comptes, et présenté le 25 juin devant commission par Mme Rolande Ruellan, présidente de la sixième chambre, s’inscrit tout naturellement dans la fonction d’assistance au Parlement qui échoit depuis 1996 à la haute juridiction financière, conformément au dernier alinéa de l’article 47-1 de la Constitution ⁽1). Mais au-delà de l’information des députés, la publication de cette communication vise à enrichir le débat public sur une question dont la technicité et la complexité ne doivent pas faire oublier qu’elle conditionne le quotidien des entreprises.

Et tout particulièrement celui des entreprises de taille modeste, notamment du secteur de l’artisanat, qui estiment, parfois d’ailleurs à juste titre, supporter des charges sociales excessives. Précisément, la « barémisation » – puisque telle est la dénomination donnée à l’opération qui consisterait à intégrer dans le barème proportionnel actuellement en vigueur les allégements généraux de nature progressive (ou « réduction Fillon ») sur les bas salaires et sur les heures supplémentaires – aurait pour avantage principal d’offrir aux entreprises une plus grande lisibilité : clarté dans l’affichage du taux réel des cotisations acquittées par les employeurs, mais aussi garantie d’une plus grande stabilité, s’agissant de dispositifs qui ont été modifiés à intervalles très rapprochés au cours des quinze dernières années.

De ce point de vue, l’un des mérites de la communication de la Cour des comptes annexée au présent rapport est de rappeler que contrairement à une idée reçue, les salaires nets, dans notre pays, se situent dans la moyenne de ceux pratiqués dans les autres États membres de l’Union européenne à quinze. Les données (2005) collectées par Eurostat et opportunément mises en valeur par la Cour montrent que l’anomalie se situe dans la part des cotisations patronales au regard du coût global du travail, pour laquelle la France n’est dépassée que par la Suède, la Belgique et l’Italie. Ce sont donc les cotisations patronales qui font basculer le coût du travail en France devant celui observé en Allemagne, au Royaume-Uni ou aux Pays-Bas.

Pour autant, si le taux moyen de cotisations patronales s’élève à 32 % en Europe, la perception qu’ont les employeurs français de celui qui leur est applicable est nécessairement malaisée. En effet, la réduction dégressive fait considérablement varier ce taux en fonction du salaire versé : plus de la moitié des salariés, rémunérés à 1,6 SMIC ou moins, se situent entre un taux « normal » de 46 %, cotisations aux régimes complémentaires comprises, et un taux réduit à 15 % au niveau du SMIC.

Il était donc important de tenter d’apporter des éclaircissements sur ce sujet qui soulève des difficultés d’ordre aussi bien juridique que pratique. Dans cet esprit, si l’on peut être déçu que les conclusions de la communication de la Cour des comptes ne se révèlent pas plus encourageantes, on ne peut que savoir gré à la Cour d’avoir su éclairer les raisons qui motivent une telle prudence.

Il faut prendre acte du constat établi par la Cour et trouver d’autres voies pour simplifier notre système. Plus que jamais, priorité doit donc désormais être donnée à la réforme de notre protection sociale – une réforme qui devra notamment faire sien l’objectif de lisibilité attaché à la barémisation.

TRAVAUX DE LA COMMISSION

La commission des affaires culturelles, familiales et sociales a procédé, le mercredi 25 juin 2008, à l’audition de Mme Rolande Ruellan, présidente de la sixième chambre de la Cour des comptes, sur la communication de la Cour sur l’intégration dans un barème des taux de cotisations patronales et des exonérations sur les bas salaires et sur les heures supplémentaires, et a examiné le rapport d’information présenté par M. Pierre Méhaignerie.

M. Pierre Méhaignerie, président de la commission des affaires culturelles, familiales et sociales : Je remercie Mme Rolande Ruellan, présidente de la sixième chambre de la Cour des comptes, d’avoir bien voulu répondre à notre invitation pour présenter l’enquête réalisée par la Cour sur l’intégration dans un barème des taux de cotisations patronales et des exonérations sur les bas salaires et sur les heures supplémentaires. Si la commission des affaires culturelles, familiales et sociales a saisi la Cour de ce sujet, c’est que les allègements de charges représentent près de 33 milliards d’euros : 23 milliards sur les charges sociales patronales générales et spécifiques ; 4 milliards au titre de la prime pour l’emploi, qui équivaut à une exonération de charges sociales salariales ; 6 milliards d’allègement de charges pour les services à la personne, sous la forme de crédits d’impôt, de déductions fiscales ou d’allègements de cotisations. Pour aborder les problèmes du financement des régimes sociaux, de l’amélioration du pouvoir d’achat issu du salaire direct et de la réduction de l’endettement de l’État, il existe peut-être des marges de redéploiement de ces 33 milliards dans un objectif de lisibilité, d’efficacité et d’équité.

La question est également de savoir comment assurer une lisibilité aux entreprises en les préservant des changements incessants dans les allègements. C’est dans cette optique que nous avons parlé d’« échange » : réduction des allègements contre barémisation, c’est-à-dire sécurité pour le moyen et le long terme.

Mme Rolande Ruellan, présidente de la sixième chambre de la Cour des comptes : En septembre 2007, la commission des affaires culturelles a demandé à la Cour une étude sur la mise en place d’un nouveau barème progressif de cotisations patronales qui intégrerait les cotisations, les allégements ou exonérations de cotisations sur les bas salaires et la nouvelle réduction sur les heures supplémentaires. Nous avons dû préciser avec la commission le périmètre de cette étude car nous pensions que la prime pour l’emploi, qui est plutôt du domaine de l’impôt, ne pouvait pas s’intégrer dans ce schéma.

Les cotisations patronales au régime général représentent en 2008 environ 133 milliards d’euros et les allègements avoisinent les 25 milliards.

La Cour a eu évidemment conscience de la spécificité de votre requête, qui ne consiste pas en l’évaluation d’une politique ou d’une action en cours comme c’est ordinairement le cas : il s’agit plus ici d’une étude de faisabilité. Dès lors, la Cour a pris le parti de présenter les conditions et les effets d’une telle barémisation, en se gardant de discuter les motivations formulées par la commission dans sa lettre de demande. C’est à la commission qu’il appartiendra de conclure.

Le premier travail a consisté à identifier les principales questions qui pouvaient se poser.

La première question a trait à la définition des dispositifs qui sont liés à l’existence d’une cotisation et d’une exonération : droits des affiliés, champ du barème, modalités de prise en compte des exonérations des heures supplémentaires, possibilité de mettre en œuvre des conditionnalités, définition des exonérations ciblées. La deuxième question concerne le recouvrement et le contrôle. La troisième est relative aux conséquences de la barémisation sur le financement de la sécurité sociale.

Nous nous sommes ensuite efforcés d’apprécier les avantages et les inconvénients de la barémisation et de cerner les problèmes à trancher. La commission a certainement connaissance, par ailleurs, du rapport que l’inspection générale des finances et l’inspection générale des affaires sociales ont remis en 2006 et qui exprimait clairement une position, conformément à ce qui était demandé.

Il faut d’abord préciser que la barémisation ne concernerait que les cotisations au régime général et n’inclurait pas les autres cotisations patronales : régime complémentaire, chômage, etc. Or, même avec un taux de 0 % pour le régime général au niveau du SMIC, les cotisations patronales s’échelonnent, en fonction de la taille de l’entreprise, de 13,71 % à 17,76 %.

Deux solutions sont techniquement possibles : la mise en place d’un barème continu calculé selon une formule mathématique guère différente de celle qui permet de calculer les exonérations actuelles, ou un barème par tranches, « en marches d’escalier », qui a l’avantage d’afficher directement un taux pour chaque tranche de salaire mais présente l’inconvénient de provoquer des effets de seuil d’autant plus importants que les marches sont plus hautes.

Nous ne nous sommes pas appesantis sur cette question car d’autres sujets nous ont semblés plus importants.

Premièrement, les taux de cotisation ne sont pas tous proportionnels au revenu dans le système actuel. Dans la branche vieillesse, la cotisation est pour l’essentiel plafonnée, avec une petite portion – 1,6 point – déplafonnée. Au-dessus du plafond, l’Association des régimes de retraite complémentaire (ARRCO) prend le relais. De ce fait, un barème ne peut être complètement progressif pour le régime général. Il serait d’abord progressif, puis proportionnel, et enfin, au-delà du plafond, légèrement dégressif.

Deuxièmement, les exonérations ne sont pas identiques pour toutes les entreprises depuis qu’une distinction a été introduite entre moins de vingt salariés et vingt et plus. Unifier les deux systèmes aurait un coût soit pour les entreprises, soit pour l’État, selon le sens dans lequel se ferait l’unification.

Troisièmement, il faudrait traiter séparément chaque branche puisque les taux de cotisation sont établis branche par branche : cela reviendrait à établir deux barèmes par branche pour traiter les entreprises de moins de vingt salariés et celles de vingt et plus et, dans le cas de la retraite, quatre barèmes du fait de l’existence d’une cotisation plafonnée et d’une cotisation déplafonnée. Au total, à situation inchangée, il faudrait définir huit barèmes.

La question de l’exonération des heures supplémentaires ajoute un élément de complexité puisque cette exonération ne porte pas sur un niveau de salaire mais sur une durée de travail. Deux solutions sont envisageables : soit maintenir le système actuel d’une réduction forfaitaire qui s’imputerait sur les cotisations dues au titre du barème, soit exclure les heures supplémentaires de l’assiette soumise au barème. Dans ce dernier cas, il faudrait éviter que cela pénalise les affiliés : en effet, les exonérations existantes ne font pas perdre de droits aux affiliés parce qu’elles portent sur les cotisations patronales. La durée du travail servant de base à l’octroi de prestations se calcule à partir du montant des cotisations payées par le salarié. En d’autres termes, les exonérations de cotisations patronales n’ont pas d’incidence sur les droits. Or, dans la mesure où le régime des heures supplémentaires comporte également une exonération portant sur la cotisation salariale – ce qui constitue une nouveauté –, il faut veiller à ce cela reste sans conséquences pour le salarié.

De plus, l’adoption d’un barème comporte un certain nombre de risques. La Cour n’affirme pas qu’ils sont insurmontables mais il convient d’en mesurer le poids.

Il existe tout d’abord un risque juridique d’extension. Jusqu’à présent, les exonérations de cotisations ont eu pour finalité d’encourager l’emploi des personnes peu qualifiées et ont été limitées aux seuls salariés du secteur privé. Dès lors que l’on établit un barème, il n’existe plus de lien avec une politique d’emploi. La Cour consacre un long développement à ce problème et se réfère en particulier à la jurisprudence du Conseil constitutionnel. Il n’est pas du tout évident de démontrer que l’on peut, au sein d’un même régime, instituer un barème pour le secteur privé et conserver les cotisations dans leur forme actuelle pour les employeurs publics, les employeurs particuliers, etc. En outre, certains régimes de non-salariés sont alignés sur le régime général, avec un système de cotisations et de prestations identiques. Pourrions-nous « désaligner » ces régimes qui sont alignés depuis plus de trente ans ? Si l’on étend la barémisation à tous, on voit immédiatement le coût de la compensation par des impôts affectés que cela représenterait, et ce pour un objectif inexistant.

Il existe ensuite un risque de contrôle. Les cotisations sociales dans le régime général fonctionnent selon un mode déclaratif : l’employeur déclare les salaires et calcule lui-même les cotisations. Les URSSAF assurent un premier contrôle de cohérence globale en appliquant les taux de cotisation à la masse salariale déclarée et en comparant ce chiffre au montant payé par l’employeur. En revanche, le montant des exonérations, lui aussi calculé et déclaré par l’employeur, ne peut être véritablement contrôlé qu’en se rendant sur place. Le barème ferait disparaître toute possibilité de contrôle, y compris le contrôle de cohérence globale, puisque les taux varieraient en fonction du montant du salaire. Les déclarations actuelles se font en effet sur des ensembles globaux et il n’existe pas de déclaration nominative. Les URSSAF seraient donc passablement démunies, à moins que l’on ne modifie les bordereaux récapitulatifs des cotisations, ce qui suppose de changer les logiciels de paye.

Il faut rappeler à cet égard que la mise en application très rapide de la loi en faveur du travail, de l’emploi et du pouvoir d’achat – loi TEPA – n’a pas laissé le temps aux URSSAF et aux employeurs de s’adapter. Ni les imprimés administratifs ni les logiciels de paye n’étaient prêts.

La déclaration nominative fait partie des projets du groupement d’intérêt public « Modernisation des déclarations sociales ». Mais on ne peut espérer arriver à une solution opérationnelle avant 2011.

Il faut également aborder la question des conditionnalités. Tout récemment encore, le Premier ministre a envisagé de réduire de 10 % les exonérations de cotisations des entreprises qui n’ouvriraient pas de négociations salariales. Or un barème ne permet pas de poser des conditions. Comme on ne peut supprimer l’avantage consenti si la condition n’est pas remplie, il faut créer une sanction, par exemple sous la forme d’une majoration de cotisations.

Enfin, la barémisation présente un risque financier qui a donné lieu à des positions discordantes entre la direction du budget et la direction de la sécurité sociale. La première s’est déclarée satisfaite que la compensation par un panier d’impôts et taxes affectés vaille pour solde de tout compte ; la seconde s’est inquiétée du risque que la barémisation ferait peser sur l’identification du manque à gagner pour la sécurité sociale chaque année, et donc sur la compensation de la perte de cotisations dans ce contexte nouveau. Nous reproduisons ces points de vue dans notre document. La direction du budget a réalisé, à notre demande, une petite étude destinée à établir rétrospectivement ce qui se serait produit si l’on avait adopté ce mode de compensation dans les années passées. Il apparaît que l’évolution de la masse salariale et celle du panier fiscal auraient été globalement comparables. En revanche, le niveau des exonérations a évolué, ce qui s’est traduit par une perte supplémentaire de cotisations et a nécessité des recettes supplémentaires issues des impôts affectés.

Une barémisation suppose donc que l’on s’engage à ajuster le panier fiscal à toute modification du barème pour éviter les pertes de cotisations. La référence au SMIC – en fixant par exemple la sortie du barème à 1,6 SMIC – pose un autre problème : on sait en effet que la forte augmentation du SMIC ces dernières années a renchéri le coût des exonérations compensées.

La mise en place d’un barème soulève de nombreuses questions. Elle ne se heurte à aucune impossibilité absolue et l’on a déjà réalisé des choses plus compliquées. La question qu’il n’appartenait pas à la Cour de trancher – c’est au Parlement qu’il revient de le faire – est la suivante : le bénéficie attendu d’une barémisation est-il suffisant pour justifier une réforme aussi perturbatrice ?

Certes, la mise en place d’un barème constituerait une bonne occasion de simplifier de nombreux dispositifs existant : réunification du régime des exonérations quelle que soit la taille des entreprises, réduction du nombre d’exonérations ciblées, simplification du système d’exonération des heures supplémentaires, redéfinition du bordereau récapitulatif des cotisations, réduction du nombre d’impôts et taxes affectés… Cependant, même sans barémisation, toutes ces mesures de simplification restent très souhaitables.

La réforme que vous nous avez demandé d’étudier n’est pas une simple réforme technique. C’est un changement de norme très important qu’il faut considérer comme tel, avec toutes les conséquences que cela implique.

Je suis à votre disposition, ainsi que les auteurs de ce travail, M. André Gauron, président de section, et Mme Barbara Falk, auditrice, pour répondre à vos questions.

M. Pierre Méhaignerie, président de la commission : Je vous remercie de nous avoir ainsi éclairés, madame la présidente. La lisibilité que nous recherchons ne passe sans doute pas par la barémisation. Pourtant, vous l’avez dit vous-même, l’effort à réaliser est considérable. Une entreprise artisanale ou une PME qui paie des salaires proches du SMIC n’a en général aucune idée du taux de ses cotisations. Bien sûr, on nous affirme toujours que les charges sociales sont très lourdes, trop lourdes. Mais elles sont en réalité légères pour certaines entreprises et certains salaires – aux alentours de 15 %, avez-vous dit –, y compris par comparaison avec l’Europe, où la cotisation sociale patronale moyenne est de 32 %.

La Cour conclut à la nécessité d’établir huit barèmes. Elle soulève la question des heures supplémentaires. L’amélioration qu’apporterait la barémisation serait dont très relative. Le traumatisme pourrait même être considérable. Il nous faudra donc rechercher d’autres voies. En tout cas, celle-ci méritait d’être étudiée.

M. Yves Bur : La commission des affaires culturelles vient d’examiner le rapport de la mission d’information, commune avec la commission des finances, sur les exonérations de cotisations sociales. Ce rapport est une sorte de boîte à outils que nous mettons à la disposition du gouvernement. Le président Pierre Méhaignerie a eu raison de demander à la Cour des comptes de réaliser dans le même temps cette analyse qui nous permet d’y voir clair sur l’option, souvent évoquée et jamais approfondie, de la barémisation. Ce travail de grande qualité montre bien qu’il existe quelques avantages en termes de lisibilité et de pédagogie, alors que, comme l’a remarqué le président Pierre Méhaignerie, la plupart des chefs de petites entreprises ignorent l’effort considérable consenti pour alléger leurs charges.

Vous avez également considéré, madame la présidente, que la barémisation pourrait aboutir à la sacralisation des taux. À mon sens, ce n’est pas une garantie : il n’est pas du tout exclu qu’un gouvernement futur soit tenté à nouveau de jouer avec la mécanique des taux.

En outre, la barémisation ne s’étend pas à tous les dispositifs d’exonération. Ce n’est pas ainsi, par exemple, que l’on revisitera – comme c’est nécessaire – les exonérations ciblées.

Au-delà de la simple barémisation se pose le problème de la légitimité de telle ou telle contribution sociale. Nous avons par exemple débattu des différentes formes de valeur ajoutée. Autre question : quels sont les domaines qui relèvent de la responsabilité de l’entreprise et quels sont ceux qui n’en relèvent pas ? La santé, par exemple relève plutôt de la solidarité nationale, de même que la famille. On le voit, le débat sur la barémisation devrait s’inscrire dans la perspective globale d’une refonte du système.

Enfin, certains partenaires sociaux sont opposés à l’intégration des cotisations patronales et des exonérations dans un barème. Les représentants des cadres, notamment, estiment que l’on graverait ainsi dans le marbre la progressivité de la contribution, en particulier en matière de santé, et que cette progressivité pourrait se doubler d’une progressivité dans la contribution au paiement des soins via la mise en place du « bouclier sanitaire ».

Pour toutes ces raisons, la prudence est de mise. Ce chantier ne peut s’inscrire que dans un chantier global. Y sommes-nous prêts ? J’en doute fort. Le rapport d’information que nous avons adopté préconise de ne plus ouvrir de nouvelles niches sociales et de nouveaux dispositifs d’exonération mais, très rapidement, la cohérence de nos choix politiques sera mise à rude épreuve, ici même !

M. Jean-Luc Préel : S’agissant des exonérations compensées et des exonérations non compensées, un récent rapport de la Cour des comptes retrace le circuit un peu particulier qu’il a fallu suivre pour s’acquitter d’une dette de 5,2 milliards d’euros qui s’est d’ailleurs reconstituée en partie cette année. Comment envisager un financement plus logique des exonérations non compensées ?

Je m’interroge également sur la distinction entre cotisations salariales et patronales. Ne s’agit-il pas, tout simplement, de cotisations globales sur les salaires ?

Depuis longtemps, je soutiens que le financement de la retraite, ainsi que celui des accidents du travail et maladies professionnelles, relève des cotisations salariales et patronales mais qu’il est injustifié que celles-ci servent à financer la famille et la santé.

Pourquoi s’en tenir à l’idée d’une progressivité des cotisations ? Pourquoi ne pas instituer un taux unique sur la masse salariale ? Au moins, tout serait plus simple !

Pour faire baisser le coût du travail en France, on pourrait remplacer une partie des taxes sur les salaires par une taxe sur la consommation. Quelles seraient les conditions d’une évolution d’un taux vers l’autre ?

M. Maxime Gremetz : Outre cette étude sur l’éventualité de la mise en place d’un barème, c’est la Cour des comptes qui a fourni l’analyse la plus sérieuse concernant les aides et les exonérations. Dans ses deux rapports, elle a établi que l’argent public donné par ce biais ne contribue guère à la création d’emplois ; en revanche, les effets d’aubaine se multiplient pour ceux qui n’en ont pas besoin.

Pourquoi accorder des exonérations de cotisations ? À la création de la sécurité sociale, le financement de la solidarité reposait sur les richesses créées et se répartissait à taux égal entre cotisations patronales et cotisations salariales. Qu’en est-il actuellement ? Le taux des cotisations patronales a baissé. La justice voudrait que ces cotisations soient fonction, non de la masse salariale – ce qui est très injuste puisque ceux qui embauchent paient plus que ceux qui licencient ou délocalisent –, mais de la création d’emplois, de l’innovation, de l’investissement dans la formation des hommes.

En outre, qui dit exonération dit compensation. Nous devrions au contraire adopter une modulation des cotisations qui tiendrait compte des besoins exceptionnels des entreprises pour investir. La Cour a consacré un rapport aux aides des collectivités locales, qui se cumulent avec les exonérations, et a constaté que leur effet était minime. De toute façon, on ne peut réserver le même traitement aux grands groupes et aux petites et moyennes entreprises, dont il faut encourager le développement.

L’étude présentée aujourd’hui par la Cour est intéressante mais il serait utile d’aboutir à une véritable simplification permettant une lisibilité des retombées en termes d’emplois et de coûts.

Mme Rolande Ruellan : Ce sont les textes qui déterminent si les exonérations sont compensées ou non. Il arrive qu’il manque un peu d’argent pour les exonérations compensées. Sur les 5,2 milliards d’euros que vous évoquez, monsieur Préel, une partie concerne des insuffisances de compensation sur le budget de l’État. En effet, les exonérations ciblées sont compensées, lorsque cela est prévu, par des dotations budgétaires votées en loi de finances. C’est l’insuffisance de ces dotations, combinée à une insuffisance des crédits nécessaires au remboursement de prestations sociales telles que l’allocation de parent isolé ou l’allocation aux adultes handicapés, qui explique qu’une dette se soit constituée en 2007 et se reconstitue actuellement.

Il existe aussi d’autres exonérations que la loi n’a pas prévu de compenser. Elles ont souvent été mises en place avant 1994.

La question de M. Préel sur la distinction entre cotisations patronales et cotisations salariales est fort intéressante. Il est tentant de se dire que ce partage ne sert plus qu’à justifier le paritarisme et que, soixante ans après, il serait temps de revisiter ce monument français en considérant qu’il y a là un unique prélèvement sur salaire. Si, politiquement, on avait été en mesure de réaliser la fusion des cotisations, on aurait depuis longtemps substitué la contribution sociale généralisée à la cotisation dans les branches où celle-ci est la moins justifiée, à savoir les branches maladie et famille. Tant que l’on a pu remplacer des cotisations salariales par de la CSG, on l’a fait. On n’a tenté cette substitution qu’une seule fois pour les cotisations patronales, en 1991, et cela s’est révélé extrêmement compliqué : dans la mesure où la CSG met à contribution les ménages, il a fallu rendre aux salariés l’avantage consenti aux entreprises. Voilà pourquoi il existe 1,6 point de cotisation déplafonnée – initialement destinée à la branche famille – pour la branche retraite.

De plus, si l’on unifiait cotisations patronales et salariales, il faudrait réintroduire les cotisations patronales dans les prélèvements directs sur le salaire. Cela a toujours été considéré comme compliqué et incontrôlable – comment être certain que la cotisation patronale se retrouvera bien dans le salaire direct ? – et cela remet en cause le paritarisme. Dans l’idéal, la CSG financerait les branches famille et maladie, les cotisations financeraient les accidents du travail et la retraite.

M. André Gauron, président de section à la Cour des comptes : Même en cas d’accord entre les organisations patronales et syndicales, le système français ne contraindrait pas les entreprises à le respecter. Devant cette incertitude, personne ne veut prendre de risques

M. Pierre Méhaignerie, président de la commission : Nous faisons donc notre deuil de la barémisation, tout en espérant que l’on s’attaquera aux énormes usines à gaz qui prospèrent dans notre système.

L’annexe 5 du document de la Cour comprend un tableau qui mériterait d’être mis en valeur auprès de nos compatriotes. Il fait apparaître en effet, à l’instar de l’étude du Conseil de l’emploi, des revenus et de la cohésion sociale (CERC), que la France est au quatrième ou cinquième rang de l’Europe des quinze pour ce qui concerne le coût horaire du travail, mais que le poids des prestations sociales la fait reculer au dixième ou onzième rang pour ce qui est du salaire net reçu. Pour échapper aux cotisations, les entreprises et les collectivités ont de plus en plus tendance à recourir à l’intéressement et à la participation, à la distribution de CESU ou de tickets restaurant, etc., si bien que la différence s’accroît entre le salaire direct apparaissant à la dernière ligne de la feuille de paye et le salaire total comprenant ces prestations. Cela crée un sentiment de faible salaire que les chiffres ne confirment pas. Nous devrons faire œuvre de pédagogie à ce propos.

Quoi qu’il en soit, je remercie la Cour des comptes pour ce travail.

*

La commission a autorisé, en application de l’article 145 du Règlement, le dépôt du rapport d’information en vue de sa publication.

COMMUNICATION DE LA COUR DES COMPTES

		PA 51885

COMMUNICATION A LA COMMISSION
DES AFFAIRES CULTURELLES, FAMILIALES
ET SOCIALES DE L’ASSEMBLEE NATIONALE

Article LO. 132-3-1 du code des juridictions financières

L’INTÉGRATION DANS UN BAREME DES TAUX
DE COTISATIONS PATRONALES ET DES EXONÉRATIONS BAS SALAIRES ET SUR LES HEURES SUPPLÉMENTAIRES

mai 2008

SOMMAIRE

Introduction  21

Chapitre 1 : Les implications de l’adoption d’un barème : nature et définition des dispositifs 27

1. Les implications sur les droits des affiliés 27

2. Le champ d’application du barème 28

3. La prise en compte des exonérations des heures supplémentaires 32

4. La mise en œuvre de conditionnalités 33

5. L’incidence sur les exonérations ciblées 34

Chapitre 2 : Les conséquences de l’adoption d’un barème sur le recouvrement et le contrôle d’assiette 37

1. Le contrôle des déclarations 37

2. Les modifications introduites par la loi TEPA 39

3. Les difficultés rencontrées par les URSSAF dans les contrôles d’assiette 40

4. Le projet de déclaration sociale nominative 41

Chapitre 3 : Les conséquences financières de l’adoption d’un barème 43

1. Le coût croissant des exonérations bas salaires 44

2. Une compensation problématique des pertes de recettes par l’État 47

3. La barémisation, un changement de paradigme 50

4. Le problème de la répartition des ITAF entre branches et régimes 53

5. Une amélioration du dispositif qui passe par trois objectifs : simplifier, concentrer et déconnecter du SMIC 54

Synthèse 59

Annexe 1 : Les taux de cotisations de sécurité sociale depuis 1970 61

Annexe 2 : Simulation de barèmes selon différents scenarii 63

Annexe 3 : Le calcul des exonérations générales 65

Annexe 4 : Recettes des principaux impôts et coût des exonérations de cotisations 67

Annexe 5 : Le coût du salaire brut moyen en France et à l’étranger 69

Annexe 6 : Évolution du SMIC et des prix 73

INTRODUCTION 

Les cotisations sociales sont, depuis 1945, fondées sur deux principes de proportionnalité du taux et d’exhaustivité de l’assiette, celle-ci étant constituée de « toutes les sommes versées aux travailleurs en contrepartie ou à l’occasion du travail »
(art. L. 242-1 du code de la sécurité sociale). Le principe d’exhaustivité de l’assiette connaît depuis longtemps de nombreuses exceptions, dont la Cour a dressé un bilan et une évaluation en termes de pertes de recettes dans son rapport sur la sécurité sociale de septembre 20072.

Jusqu’aux premières mesures d’exonération en faveur de l’emploi des jeunes, à la fin des années soixante-dix, le principe de proportionnalité n’avait pas connu d’exception autre que celle résultant du plafonnement des cotisations sociales³. Toutefois, ces premières exonérations se présentaient comme des mesures ciblées sur un public particulier (puis sur un secteur d’activité ou une zone géographique) et d’une durée limitée dans le temps qui ne remettaient pas en cause l’existence même du principe de proportionnalité.

Tout autre est la situation créée depuis 1993 par les exonérations sur les bas salaires Cette politique, engagée par les pouvoirs publics à partir de 1993, avait pour objectif d’alléger le coût du travail des emplois peu qualifiés afin d’inverser la tendance alors observée à la diminution de ce type d’emplois. Limitée à l’origine aux seules cotisations familiales et aux rémunérations comprises entre 1 et 1,2 SMIC, elle a été progressivement élargie à la quasi totalité des cotisations sociales du régime général et de façon dégressive aux rémunérations comprises entre 1 et 1,8 SMIC avant d’être ramenée à 1,7 puis 1,6 SMIC depuis 2005.

La loi du 17 janvier 2003 relative aux salaires, au temps de travail et à l’emploi, dite loi Fillon, a simplifié les dispositifs précédemment existants en instaurant une réduction générale dégressive de cotisations patronales de sécurité sociale de 26 points au niveau du SMIC. Au 1er juillet 2007, le taux d’exonération au niveau du SMIC pour les entreprises de moins de 20 salariés est passé de 26 à 28,1%, soit l’intégralité des cotisations sociales patronales des branches maladie, famille et retraite.

Au total, par leur extension à une large plage salariale et leur caractère général, dégressif et permanent, les exonérations bas salaires ont substitué de facto un principe de progressivité à la règle de proportionnalité posée par l’article L. 241-1 du code de la sécurité sociale. L’intégration des taux de cotisation et des exonérations bas salaires dans un barème ne ferait que prendre acte de cette substitution. Au total, hors heures supplémentaires, les cotisations sociales sont aujourd’hui progressives jusqu’à 1,6 SMIC, proportionnelles de 1,6 SMIC jusqu’au plafond de la sécurité sociale, puis légèrement dégressives au-delà en raison du plafonnement encore majoritaire de la cotisation retraite. Un barème qui intégrerait à législation constante les taux actuels et les exonérations bas salaires ne serait donc pas strictement progressif.

Par ailleurs, la prise en compte des heures supplémentaires a introduit des irrégularités dans ce profil selon qu’elles concernent des salaires inférieurs ou supérieurs au seuil de 1,6 SMIC. La loi du 21 août 2007 en faveur du travail, de l’emploi et du pouvoir d’achat (loi TEPA) a en effet instauré un dispositif complémentaire d’exonération sur les heures supplémentaires et complémentaires d’une portée différente des exonérations bas salaires puisqu’elle concerne tous les salaires quel que soit leur niveau et aussi bien la part patronale que salariale. Son impact dépend en outre de la taille de l’entreprise, la loi TEPA favorisant davantage les entreprises de moins de 20 salariés qui bénéficient d’une réduction forfaitaire trois fois plus importante que celle accordée aux entreprises de plus de 20 salariés.

Il est ainsi difficile de qualifier précisément la nature du barème envisagé. De ce fait, dans la suite du rapport, le mot barème désignera cet ensemble sans être qualifié.

En 2007, les exonérations bas salaires, dites « loi Fillon », représentaient 20,3 Md€, soit 13 % du montant des cotisations patronales du régime général, et concernaient
11 millions de salariés. L’ensemble des exonérations de cotisations, y compris celles qui découlent des heures supplémentaires et des dispositifs ciblés, s’élevait à 28,7 Md€, soit 10 % des ressources du régime général. Ce coût équivaut à 20 % des recettes de TVA, près de la moitié de celles de l’impôt sur le revenu ou encore 70 % du déficit du budget de l’État en 2007. En 2008, s’ajouteront plus de 4 Md€ d’exonérations sur les heures supplémentaires (effet année pleine).

Ces pertes de recettes dues aux exonérations sur les bas salaires ont été compensées à la sécurité sociale par l’État, d’abord sous forme de dotations budgétaires entre 1993 et 2000, puis de 2001 à 2003 par l’intermédiaire du fond de financement de la réforme des cotisations patronales (FOREC), fonds alimenté par des taxes dédiées, puis en 2004 et 2005, de nouveau par des dotations du budget de l’État. Depuis 2006, elles sont compensées par l’affectation d’un panier fiscal composé principalement de la taxe sur les salaires et de diverses impositions sur les tabacs, les médicaments et les alcools.

La commission des affaires culturelles, familiales et sociales de l’Assemblée⁴, observe que cette situation rend « difficile l’appréciation du coût réel du travail et les comparaisons internationales ». Elle juge le dispositif actuel « très complexe et peu lisible pour les entreprises, notamment pour les entreprises étrangères qui souhaiteraient investir dans notre pays. Cette situation affecte notre compétitivité et notre attractivité, elle est donc préjudiciable au développement de notre économie et de l’emploi ».

Par conséquent, elle souhaite « renforcer l’efficacité du dispositif », et pour cela « le simplifier, l’unifier, le rendre plus lisible et le stabiliser », en s’inscrivant dans « la logique de clarification des financements opérée par l’article 56 de la loi de finances pour 2006 qui a remplacé la compensation budgétaire annuelle des allégements généraux de cotisations par une affectation à la sécurité sociale de ressources propres et pérenne d’impôts et taxes ». Dans cette perspective, elle a demandé à la Cour « d’étudier la mise en place d’un barème progressif des cotisations sociales patronales, qui intégrerait les allègements généraux et les réductions sur les heures supplémentaires et complémentaires ».

Pour répondre à cette demande, la Cour a procédé à un examen systématique des conséquences qu’entraînerait l’adoption d’un barème sans chercher à en apprécier l’opportunité. Un chapitre particulier a été consacré au contrôle du recouvrement qui soulève des problèmes dont la plupart sont plus liés aux dispositifs d’exonérations qu’à leur intégration dans un barème. Enfin, la Cour a attaché une importance toute particulière aux modalités de financement, afin d’examiner dans quelle mesure serait affectée la logique de compensation intégrale des exonérations générales bas salaires et éventuellement heures supplémentaires.

*

* *

Les exonérations concernent les salariés :

- ressortissants du régime général, du régime agricole ainsi que des trois régimes spéciaux des mines, des marins et des employés et clercs de notaires, soit la totalité des salariés du secteur privé

- dont l’employeur est obligatoirement affilié à l’UNEDIC aux termes de l’article L 351-4 du code du travail, ou auquel l’article L 351-12 ouvre une option d’adhésion, c’est-à-dire les employeurs publics de nature industrielle et commerciale.

On considérera que la branche des accidents du travail et maladies professionnelles (AT-MP) ne peut être incluse dans la mise en place d’un barème en raison du rôle que jouent ces cotisations dans la politique de prévention des risques⁵.

Les taux patronaux applicables à la masse salariale sont aujourd’hui fixés de manière indépendante pour chaque branche : 12,8 % pour la maladie, 5,4 % pour la famille et 8,3 % sous plafond et 1,6 % déplafonné pour la retraite. En revanche, les exonérations de cotisations sociales sur les bas salaires sont définies et calculées globalement. L’adoption d’un barème nécessiterait, au contraire, de traiter chaque branche de façon indépendante.

A législation constante, on est donc conduit à prévoir autant de barèmes qu’il y a de branches, c’est-à-dire trois : maladie, famille et retraite. De plus, du fait de l’existence de cotisations plafonnées et déplafonnées en branche retraite, quatre barèmes sont nécessaires. En outre, la différence entre les taux d’exonération appliqués aux entreprises de moins de 20 salariés (28,1 %) et de 20 salariés et plus (26,0 %) aboutit à multiplier par deux le nombre de barèmes, soit un total de huit barèmes: deux en maladie, deux en famille et quatre pour la seule branche retraite.

Si la mise en place d’un barème vise à simplifier significativement le dispositif existant, elle doit s’écarter de la stricte continuité par rapport à la situation actuelle en supprimant la différence introduite en fonction de la taille de l’entreprise. En revanche, pour la branche retraite, la réduction de deux à un barème nécessiterait en outre soit de supprimer le plafond soit de revenir sur l’existence actuelle d’une cotisation déplafonnée.

Le principe de l’adoption d’un barème se substituant à des taux proportionnels relève de la loi. En revanche, la définition des caractéristiques du barème, notamment le seuil et le taux de sortie de la partie progressive, resteraient de la compétence du pouvoir réglementaire.

Deux conceptions de barème (ici limité aux exonérations bas salaires) sont possibles :

- un barème continu donné par une formule mathématique à l’instar de ce qui se fait actuellement pour le calcul des exonérations – le barème serait alors en pratique décalqué du calcul des exonérations,

Formule du barème continu pour chaque branche

Cotisation nette = (TB – coefficient d’allègement) x RM

Avec : coefficient d’allégement = TB /0,6 x ((1,6 SMIC horaire x Nombre d’heures / RM) – 1)

TB : taux de la branche pour la partie supérieure au seuil de 1,6 SMIC

RM : rémunération mensuelle

- un barème par classe qui prendrait la forme d’un taux de cotisation croissant avec le salaire (par exemple, par dixième ou cinq dixièmes de SMIC). Il prendrait la forme d’un tableau indiquant le taux applicable au niveau de salaire considéré.

Source : Cour des Comptes (entreprise de moins de 20 salariés)

Tableau 1

Taux de cotisations patronales au Régime général

dans un barème par classe de cinq dixièmes de SMIC

	Salaire brut	Entreprise de moins de 20 salariés	Entreprise de plus de 20 salariés
de 1 à 1,05 SMIC	1 280,09 €	0,0%	2,1%
de 1,05 à 1,1 SMIC	1 344,09 €	3,6%	5,4%
de 1,1 à 1,15 SMIC	1 408,10 €	6,8%	8,4%
de 1,15 à 1,2 SMIC	1 472,10 €	9,8%	11,1%
de 1,2 à 1,25 SMIC	1 536,11 €	12,5%	13,7%
de 1,25 à 1,3 SMIC	1 600,11 €	15,0%	16,0%
de 1,3 à 1,35 SMIC	1 664,12 €	17,3%	18,1%
de 1,35 à 1,4 SMIC	1 728,12 €	19,4%	20,1%
de 1,4 à 1,45 SMIC	1 792,13 €	21,4%	21,9%
de 1,45 à 1,5 SMIC	1 856,13 €	23,3%	23,6%
de 1,5 à 1,55 SMIC	1 920,14 €	25,0%	25,2%
de 1,55 à 1,6 SMIC	1 984,14 €	26,6%	26,7%
au-dessus de 1,6 SMIC	2 048,14 €	28,1%	28,1%

Source : calcul Cour des Comptes

Le barème continu a l’inconvénient de reposer sur une formule de calcul complexe et donc difficilement explicable au public. Quant au barème par classe, il permet d’afficher le taux de cotisation applicable au salaire correspondant à chaque classe. Il est plus aisé à comprendre, mais si les classes sont trop larges, il crée des effets de seuil de nature à rendre plus coûteuses pour l’entreprise les revalorisations salariales.

CHAPITRE 1

LES IMPLICATIONS DE L’ADOPTION D’UN BARÈME :

NATURE ET DÉFINITION DES DISPOSITIFS

L’adoption d’un barème de cotisations sociales patronales soulève quatre questions principales sur les modifications qui seraient alors apportées à la nature des dispositifs d’exonération actuels : celle de l’incidence sur les droits des personnes affiliées, celle du champ du barème, celle de la possibilité de moduler les taux de cotisation en fonction du respect de certaines obligations légales, autrement connue sous le nom de conditionnalité, et enfin celle de l’articulation avec les dispositifs d’exonération ciblés.

1. Les implications sur les droits des affiliés

A l’origine, le financement par cotisation sociale des régimes sociaux était la contrepartie du caractère contributif des prestations. Les cotisations (en majorité plafonnées), assises sur les salaires et revenus d’activité pour les non salariés ouvraient droit à diverses prestations en cas de maladie, d’accident du travail ou maladie professionnelle, d’enfants à charge et de retraite. Toutefois, ce système a beaucoup évolué en 60 ans, les prestations maladie et famille acquérant un caractère de plus en plus universel (hormis les indemnités journalières). En contrepartie de l’universalisation des prestations, les ressources des régimes de sécurité sociale ont vu leur assiette s’élargir avec le déplafonnement de l’assiette des cotisations sauf dans la branche retraite où elle reste pour l’essentiel plafonnée, la création de la CSG et l’affectation de divers impôts et taxes.

Les exonérations de charges sociales ont constitué une nouvelle étape dans ce processus de déconnexion entre cotisations et prestations accentué par la loi TEPA qui, pour la première fois, a étendu l’exonération aux cotisations salariales sans préjudice sur les droits des assurés. En conséquence, la création d’un barème, même si elle constitue une évolution importante au plan des principes, ne devrait pas avoir d’incidence sur les droits des affiliés.

La situation des branches famille et maladie doit être distinguée de celle de la branche retraite – la branche AT-MP devant être exclue du barème. Pour les premières, les prestations sont aujourd’hui complètement indépendantes des modalités de financement et ce pour tous les régimes, le lien avec l’activité ne subsistant que pour les indemnités journalières.

Le cas de la branche retraite est différent, mais les droits des affiliés ne devraient pas être touchés in fine par l’adoption d’un barème. En effet, les pensions de retraite sont conditionnées par le versement des cotisations personnelles assises sur les salaires et ne dépendent pas des cotisations patronales. Le fait qu’au SMIC la part patronale sur les cotisations retraites est nulle en cas de barémisation, est déjà sans incidence sur l’ouverture des droits, déterminée par des cotisations salariales d’un taux de 6,75%6.

En définitive, l’adoption d’un barème ne portant que sur les cotisations patronales serait sans incidence sur les droits des assurés.

2. Le champ d’application du barème

Les exonérations bas salaires touchent la totalité des salariés du secteur privé c’est-à-dire ceux des entreprises privées qui cotisent au régime général ainsi qu’à trois régimes spéciaux : le régime des marins, celui des employés et clercs de notaire et celui des mines. A cela s’ajoutent ceux dont l’employeur est obligatoirement affilié à l’UNEDIC aux termes de l’article L 351-4 du code du travail, ou auquel l’article L 351-12 ouvre une option d’adhésion, c’est-à-dire les employeurs publics de nature industrielle et commerciale. Ne sont inclus dans le champ des exonérations ni les salariés des particuliers employeurs, qui font l’objet de mesures particulières, ni ceux de l’ensemble du secteur public. En revanche, les exonérations sur les heures supplémentaires (loi TEPA) s’appliquent aussi bien aux employeurs publics que privés. Enfin, les régimes de non salariés (indépendants et exploitants agricoles) n’entrent pas davantage dans le champ des exonérations.

Au cas où le législateur adopterait le principe d’un barème, la question se pose d’une possible extension de son champ d’application à d’autres catégories d’employeurs, voire à tous les régimes au regard du principe d’égalité des citoyens devant les charges publiques posé par l’article 13 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen. L’actuelle jurisprudence ne semble pas faire obstacle à l’adoption d’un barème limité dans son champ

Pour le Conseil constitutionnel, « le principe d’égalité ne s’oppose ni à ce que le législateur règle de façon différente des situations différentes, ni à ce qu’il déroge à l’égalité pour des raisons d’intérêt général pourvu que, dans l’un et l’autre cas, la différence de traitement qui en résulte soit en rapport direct avec l’objet de la loi qui l’établit »7.

Si cette jurisprudence semble susceptible de permettre l’instauration de barèmes différents entre régimes et au sein du régime général en fonction des catégories d’employeurs, cette appréciation doit être nuancée. En effet, la différence de traitement doit être en rapport direct avec l’objet de la loi qui l’établit. Or le fait de restreindre seulement à certains cotisants le bénéfice des exonérations était traditionnellement justifié par leur objet, à savoir soutenir l’emploi des peu qualifiés. En étaient donc exclus les employeurs publics et les régimes de non salariés. La mise en place d’un barème est un signe que des taux de cotisations moins élevés sur les bas salaires sont devenus une règle générale, et non plus un outil de politique publique sectorielle. L’objet de la loi sur la création du barème ne serait pas le soutien de l’emploi peu qualifié : il serait donc difficile de justifier des différences de traitement avec cet argument.

En tout état de cause, les taux, et donc la pente de la partie progressive du barème, seraient fixés par décret, et non par la loi. Il est néanmoins possible que le Conseil constitutionnel assortisse une éventuelle décision de conformité d’une réserve d’interprétation similaire à celle qu’il avait exprimée à l’occasion de sa décision N° 97-393 DC du 18 décembre 1997 sur la loi de financement de la sécurité sociale pour 1998, qui prévoyait une hausse de la CSG compensée par des baisses de taux de cotisations salariales maladie différentes selon les catégories socioprofessionnelles : « Considérant que les dispositions critiquées […] sont sans incidence, par elles-mêmes, sur les taux des cotisations d’assurance maladie [ndr : dont la fixation relève du pouvoir réglementaire], il appartiendra au pouvoir réglementaire de fixer les nouveaux taux des cotisations d’assurance maladie de façon à ne pas créer de rupture caractérisée de l’égalité entre catégories socioprofessionnelles ».

De son côté, le Conseil d’État, dans un arrêt n° 73405 du 19 mai 1989, a admis, à l’occasion d’une contestation portant sur la fixation de taux de cotisation, que « le principe de l’égalité des citoyens ne s’oppose pas à ce que le montant des cotisations réclamées varie en fonction des revenus ni à ce que des dispositions différentes soient appliquées à des personnes affiliées à des régimes différents. »

Il a confirmé sa position dans un autre arrêt n° 194491 du 17 mars 1999 rendu à la suite de la mise en œuvre des dispositions de la loi de financement de la sécurité sociale pour 1998. Saisi par des affiliés au régime des travailleurs non salariés des professions non agricoles qui avaient bénéficié d’une baisse de taux des cotisations assurance maladie relativement modérée, et au vu de la réserve émise par le Conseil constitutionnel, il constate que « eu égard aux particularités inhérentes à ce régime, la circonstance que les modifications des taux de cotisations […] entraîneraient, pour certains membres des professions intéressées, un gain de pouvoir d’achat inférieur à celui dont bénéficient les salariés soumis au régime général de la sécurité sociale, […] n’entraîne pas de rupture caractérisée de l’égalité des citoyens devant les charges publiques ».

En outre, non seulement le Conseil juge légale une différence de taux entre deux régimes différents, mais également au sein d’un même régime, puisqu’il ajoute « considérant que l’article 3 du décret attaqué a fixé les nouveaux taux de cotisations d’assurance maladie de telle sorte que leur remplacement partiel par la contribution sociale généralisée soit favorable en priorité aux titulaires de faibles revenus ; qu’en procédant de la sorte, le pouvoir réglementaire n’a pas, eu égard à l’objectif de solidarité mis en oeuvre par un régime obligatoire de sécurité sociale, porté une atteinte illégale à l’égalité entre les membres d’une même catégorie socioprofessionnelle ». Mais cette différence de traitement est ici fondée sur une différence de revenus.

Il est difficile de se prononcer sur le fond de la constitutionnalité, voire de la légalité d’un barème limité aux bénéficiaires actuels des exonérations. Si la jurisprudence ne semble a priori pas faire obstacle à sa création dans la mesure où ses modalités de mise en œuvre ne constitueraient pas une « rupture caractérisée de l’égalité  entre catégories socioprofessionnelles», il n’existe pas de changement de cette nature (la suppression de la référence au caractère proportionnel des cotisations) pouvant constituer un précédent. La Cour a donc cherché à examiner la situation de diverses populations ne bénéficiant pas des exonérations, pour évaluer les conséquences financières d’une éventuelle extension.

A cet égard, il convient de distinguer les régimes de non salariés (indépendants et exploitants agricoles) et le cas des employeurs qui relèvent du régime général, particuliers employeurs d’un côté et employeurs publics de l’autre. Le fait que ces régimes ou catégories d’employeurs aient été exclus du bénéfice des exonérations dans la mesure où ils n’entrent pas dans le champ de l’objectif visé, à savoir favoriser l’embauche de personnes peu qualifiées ou que cet objectif est atteint par des mesures jugées plus appropriées comme pour les particuliers employeurs, n’entraîne pas ipso facto leur exclusion de l’application de ce qui deviendrait la nouvelle règle pour les cotisations sociales employeur. La question est de savoir si ce qui est valable pour une exception à la règle le serait également pour la règle elle-même.

- le cas des régimes de non salariés

Dans le cas des régimes de non salariés (régime des indépendants et régime des exploitants agricoles), la non application d’un barème à la part employeur de leur cotisation aurait pour conséquence de rompre avec le principe de leur « alignement » sur le régime général. Alors que les prestations resteraient « alignées » sur celles du régime général en famille et en maladie pour les prestations en nature, les cotisations sociales ne le seraient plus.

Pour le régime des indépendants, l’application du même barème provoquerait une perte potentielle de cotisations avait été estimée en 2005 par la DSS et le RSI entre 1,4 Md€ et 1,5 Md€. Pour celui des exploitants agricoles, compte tenu de la faiblesse du revenu moyen de cette profession, le coût en serait proportionnellement plus élevé. Sur la base des cotisations payées par les exploitants agricoles, à revenu moyen identique, la perte de recettes ressortirait à 400 - 450 M€ (valeur 2005). Compte tenu des différences de niveau de revenu, elle serait sans doute plus proche de 600 M€.

- le cas des employeurs publics

Les employeurs publics cotisent actuellement sur une assiette limitée au seul traitement – dont la Cour a toujours contesté la légitimité – et à un taux inférieur à celui appliqué aux employeurs privés, justifié par le fait qu’ils prennent en charge certaines prestations –indemnités journalières et action sociale notamment. Ceci ne signifie pas qu’une norme différente serait applicable aux employeurs privés et publics. Sous réserve de l’exactitude des évaluations des prestations que les employeurs publics prennent à leur charge et qui justifient une réfaction du taux applicable, mais pas de l’assiette, cette réfaction s’applique à la même norme. Le fait que les employeurs publics ne se voient pas appliquer une politique publique destinée à inciter les employeurs à embaucher des personnes peu qualifiées est sans conséquence sur la norme.

La création d’un barème serait sans conséquence sur le principe d’une réfaction pour charges propres aux employeurs publics, sous réserve d’en définir les modalités pratiques. En revanche, la coexistence au sein d’un même régime d’un barème à côté de taux proportionnels, selon la nature de l’employeur est moins évidente à justifier. Le fait que les exonérations sur les heures supplémentaires s’appliquent également aux employeurs publics milite plutôt pour une extension.

En l’absence de données sur la distribution des salaires mensuels versés par les employeurs publics, il n’est pas possible de calculer l’impact précis qu’aurait l’application à ce secteur du barème. La Cour a estimé ce coût à proportion du nombre de salariés des fonctions publiques comparé à celui du secteur privé en appliquant un coefficient de réfaction de 15 % pour tenir compte d’une moindre proportion de très bas salaires. Sur cette base, la perte de recettes due à l’application du barème au secteur public serait de l’ordre de 2,2 Md€. La Cour rappelle que l’extension des cotisations des employeurs publics à l’ensemble des rémunérations, préconisée dans plusieurs de ses rapports est estimée à 3 Md€⁸.

- le cas des particuliers employeurs

Les particuliers employeurs ne bénéficient pas des exonérations générales, mais d’une série de dispositifs spécifiques dont le coût total pour l’État s’est élevé à près de 3,9 Md€ en 2007 ⁹, hors chèque emploi service.

Source : CCSS et ACOSS ; PLF 2008 (programme 103, accompagnement des mutations économiques et développement de l’emploi)

Il est difficile d’évaluer le coût de l’extension des exonérations générales de charges aux particuliers employeurs. En tout état de cause, les aides dont ils bénéficient actuellement sont largement supérieures au total des cotisations employeurs de sécurité sociale qu’ils paient, notamment du fait du crédit d’impôt de 50% des dépenses engagées au titre de l’emploi d’un salarié à domicile pour les contribuables exerçant une activité professionnelle. L’extension des exonérations de charges pourrait donc se faire à coût constant pour le budget de l’État si elle avait pour contrepartie une suppression de certains des dispositifs actuels.

- le cas de professions relevant d’un mode particulier d’exercice

Enfin, une quarantaine de professions et d’activités relevant de modes particuliers d’exercice bénéficient de taux réduits, cotisations et assiettes forfaitaires adaptées à leurs spécificités. Dans la grande majorité des cas, il s’agit de cotisations ou d’assiettes forfaitaires qui devraient pouvoir être maintenues. Les taux réduits concernent cinq professions : les journalistes professionnels (taux réduit égal à 80 % du taux de droit commun), les mannequins et artistes du spectacle (taux réduit égal à 70 % si le cachet est supérieur à 25 % du plafond mensuel de la sécurité sociale et cotisation forfaitaire en deçà), les professions médicales exerçant à temps partiel pour plusieurs employeurs (taux réduit égal à 70 %), les VRP à cartes multiples (taux patronal plafonné de cotisation vieillesse réduit à 6,22 % au lieu de 8,30 %), et les salariés agricoles occasionnels.

Dans son rapport sur la sécurité sociale de septembre 2007, la Cour soulignait que si la prise en compte de la spécificité de certaines activités (serveurs payés au pourboire, personnes participant aux recensements ou à des manifestations tauromachiques …) ont peut-être permis de limiter les évasions d’assiette, celles visant à compenser l’effet de la pluralité d’employeurs et du plafonnement spécifique de certaines cotisations (VRP, journalistes, professions médicales…) ont eu l’effet inverse. Elle recommandait le réexamen de ces dispositions.¹⁰

Au total, le coût d’une application d’un barème étendu aux régimes de non salariés serait de l’ordre de 2 Md€, entraînant une perte de recettes qui devrait être compensée.

3. La prise en compte des exonérations des heures supplémentaires

La loi TEPA a modifié la formule du calcul du coefficient d’exonération sur les bas salaires issue de la loi Fillon, afin de neutraliser l’impact des heures supplémentaires. Dès lors, l’exonération de cotisations sociales de ces heures supplémentaires aurait dû constituer un élément de simplification en cas de remplacement du système actuel par un barème : si les heures supplémentaires sont exonérées de cotisations patronales du régime général, elles n’ont pas à entrer dans l’assiette soumise à cotisation.

Toutefois, ainsi formulé, ce principe, qui a pour lui la simplicité, n’a pas été retenu dans le cadre de la loi TEPA, qui a instauré deux mécanismes d’exonération sur les heures supplémentaires :

- quel que soit le niveau de salaire, l’entreprise bénéficie d’une déduction forfaitaire cumulative qui s’impute sur le total dû, de 0,5 € par heure supplémentaire (portée à 1,5 € pour les entreprises de moins de 20 salariés) ;

- en ce qui concerne les salaires compris entre 1 et 1,6 SMIC, la loi TEPA a modifié le coefficient utilisé pour le calcul de l’allègement. Les heures supplémentaires ne sont plus prises en compte ce qui augmente mécaniquement ce coefficient. En revanche, le montant de l’allégement, produit du coefficient par le salaire mensuel brut, est calculé non pas sur la base de la seule rémunération hors heures supplémentaires mais sur la totalité de la rémunération, heures supplémentaires comprises.

En lieu et place d’une exonération d’assiette, la loi TEPA a ainsi mis en place un cumul de deux mesures pour les salaires qui hors heures supplémentaires sont inférieurs à 1,6 SMIC et une simple déduction forfaitaire au-delà.

Dans le cas de l’adoption d’un barème, deux solutions sont possibles : soit le maintien du système actuel, soit son remplacement par la prise en compte d’une assiette soumise au barème définie hors heures supplémentaires.

Dans le premier cas, le calcul des exonérations heures supplémentaires reste similaire à celui qui est effectué aujourd’hui. Leur serait appliqué le taux du barème correspondant aux seules heures de base, afin de calculer le montant de cotisations patronales recouvrables, montant duquel serait ensuite déduit un allègement forfaitaire. Cette solution signifie le maintien de la forte complexité qui résulte des modes de calcul actuels. Dans le second cas, le barème s’appliquerait à une assiette dont les heures supplémentaires seraient exclues. Cette exclusion serait désavantageuse pour les heures supplémentaires les moins rémunérées et avantageuse pour les autres. En l’absence de données disponibles sur le niveau de rémunération des heures supplémentaires, l’impact de cette solution n’a pas pu être chiffré.

4. La mise en œuvre de conditionnalités

L’utilisation de la conditionnalité des exonérations de charges au service de diverses politiques publiques est une question largement débattue depuis quelques années. La notion de conditionnalité peut s’entendre de deux façons, comme condition d’éligibilité à une aide – ici au bénéfice de l’exonération sur les bas salaires – ou comme obligation que le bénéficiaire s’engage à respecter pendant toute la durée de l’aide¹¹. Ces conditions interviennent ainsi dans des temporalités différentes : dans la première définition, la conditionnalité doit être satisfaite ex ante alors que dans la seconde elle doit être remplie ex post, une fois l’aide acquise.

En outre, ces conditions portent sur des objets différents. Les conditions d’éligibilité définissent les caractéristiques de la mesure – ici un niveau de salaire inférieur à 1,6 SMIC – et ont pour objectif un certain ciblage destiné à améliorer l’efficacité en matière d’emploi et l’efficience d’une baisse du coût salarial. Dans le cas où la conditionnalité a pour objet le respect d’une obligation, elle n’a pas nécessairement de lien immédiat avec l’objet de la mesure et peut constituer un simple moyen d’incitation des entreprises à adopter un comportement vertueux, par exemple en s’abstenant de recourir à tout travail dissimulé ou en négociant annuellement sur les salaires.

Un tel dispositif existe depuis la loi de financement de la sécurité sociale pour 2006 en cas de travail dissimulé. L’entreprise condamnée pour travail dissimulé perd le bénéfice de l’exonération de cotisations sociales patronales (art. L. 133-4-2 du CSS). L’efficacité de cette disposition a été renforcée par la loi de financement pour 2008 qui organise la transmission aux URSSAF des procès-verbaux dressés par l’inspection du travail. Sur la base de ces informations, les URSSAF, après contrôle, annulent les exonérations et réductions de cotisations dont l’entreprise a pu bénéficier au cours de la période contrôlée.

La mise en œuvre d’un dispositif de conditionnalité lié à une négociation salariale suppose de définir précisément le critère permettant aux URSSAF de juger du respect de la loi : est-ce un objectif de moyen – engager une négociation – ou un objectif de résultat – avoir signé un accord salarial ? Dans son avis du 6 février relatif à l’évolution du SMIC et à la conditionnalité des exonérations de cotisations sociales¹², le Conseil d’orientation de l’emploi a envisagé les deux solutions :

- soit l’ouverture d’une négociation, ce qui suppose « la création d’une « obligation de notification d’ouverture de négociation »,

- soit l’existence d’un accord salarial de branche ou d’entreprise de moins de deux ans, en limitant toutefois dans un premier temps la mesure aux seules entreprises soumises à la négociation annuelle obligatoire.

L’avis du Conseil précise par ailleurs qu’« un mécanisme de conditionnalité des allégements de cotisations patronales doit être simple, évolutif, techniquement réaliste et pertinent au regard des objectifs de dynamisation de la négociation, de responsabilisation des partenaires sociaux et de préservation de l’emploi. Le dispositif se doit d’être ambitieux dans ses exigences. Il doit en même temps prévoir une sanction applicable et proportionnée en cas de non respect de ces exigences. Il ne saurait conduire à aggraver la situation d’entreprises en difficulté ».

Dans l’hypothèse de l’adoption d’un barème, les conditionnalités ne peuvent plus être sanctionnées par la remise en cause de l’avantage constitué par le bénéfice d’exonérations. Leur mise en œuvre demeurerait possible mais il faudrait créer par la loi des sanctions financières pour manquement à une obligation légale, avec cette particularité que leur produit serait versé à la sécurité sociale et non à l’État. Leurs modalités devraient être définies dans le respect des règles juridiques applicables aux sanctions administratives, notamment la proportionnalité avec la gravité du non respect de l’obligation.

La situation serait différente pour le travail dissimulé et la négociation salariale. Dans le premier cas, la sanction peut prendre la forme de l’instauration d’un taux forfaitaire – égal ou non au taux auquel sont soumis les salaires supérieurs à 1,6 SMIC – applicable au salaire des salariés non déclarés pour l’ensemble de la période contrôlée (avec éventuellement un coefficient multiplicateur). Dans le second cas, la sanction s’appliquerait à l’ensemble des salaires. On peut imaginer qu’elle prenne la forme d’une sur-cotisation, par exemple de quelques dixièmes de pourcent de la masse salariale.

Au final, la création d’un barème ne rend pas impossible l’existence de conditionnalités mais elle en change la nature et les modalités d’application.

5. L’incidence sur les exonérations ciblées sur des publics particuliers, des activités ou des zones géographiques

A côté des exonérations générales sur les bas salaires, il existe un grand nombre de mesures d’exonération ciblées soit sur des publics particuliers (personnes en formation, publics relevant de minima sociaux, employeurs particuliers, non salariés non agricoles), soit sur une activité (secteur agricole, hôtels, cafés, restaurants, sports, marins salariés, certains régimes spéciaux), soit sur des zones géographiques (zones de revitalisation rurale, zones franches urbaines, DOM…). L’annexe 5 au projet de loi de financement de la sécurité sociale recense désormais tous les ans ces dispositifs d’exonération de cotisations et contributions et la manière dont elles sont compensées. Au 1^er septembre 2007, on comptait 51 mesures pour un montant estimé de 6,4 Md€, hors mesures générales, mesures nouvelles prévues par le PLFSS 2008 et dispositifs résiduels (en extinction).

Ces dispositifs se distinguent des exonérations générales par leur forme (abattement ou exonération d’assiette, franchise de cotisations, non dégressivité et plage réduite souvent au niveau du SMIC), leur champ (qui inclut ou se limite aux employeurs publics ou à une catégorie d’employeurs), leur durée limitée ou non dans le temps et le nombre de salariés concernés. En outre, selon les cas, ils sont ou non cumulables avec l’exonération bas salaires. Quand ils ne sont pas cumulables, ils ouvrent une option à l’entreprise entre le bénéfice de l’exonération générale ou de la mesure particulière.

En cas de barémisation, un important travail législatif et réglementaire de mise en cohérence de l’ensemble de ces dispositifs est à prévoir. A minima, si le champ du barème correspondait à celui des bénéficiaires de la loi Fillon, au moins 9 mesures sur 51 devraient être revues. Ces dispositions devraient présenter deux caractéristiques : le barème ne pouvant être modifié, elles deviendraient toutes cumulables avec lui ; elles ne pourraient prendre que deux formes, soit une amputation d’assiette soit une déduction forfaitaire. La Cour a traditionnellement mis en avant les inconvénients des amputations d’assiette et a critiqué leur utilisation.

En outre, l’adoption d’un barème pourrait être l’occasion de redéfinir certains allègements de manière à harmoniser les grandes lignes de ces dispositifs, notamment dans le cas où les bornes en termes de salaires sont différentes, comme pour les exonérations des zones franches urbaines, plafonnées à 1,4 SMIC. Néanmoins, comme l’a rappelé le Premier président de la Cour des comptes à l’occasion de la transmission à la commission des finances, de l’économie générale et du plan de l’Assemblée nationale de la communication relative aux exonérations de charges sociales en faveur des territoires et des secteurs d’activité13, ces dispositifs « ne sont pas justifiés financièrement avec rigueur, sont peu lisibles et mal contrôlés. [Leur] impact sur l’emploi [est] limité au regard des efforts financiers importants consentis par les pouvoirs publics ».

De manière plus générale, la barémisation nécessiterait de réduire le nombre des exonérations ciblées, au vu de l’évaluation de leur efficacité et de leur efficience. En tout état de cause, l’utilisation de ces dispositifs particuliers est relativement concentrée, neuf d’entre eux représentant 92 % du coût total.

Le cas des DOM soulève un problème particulier dans la mesure où l’exonération actuelle applicable aux entreprises de 10 salariés au plus ou à des secteurs particuliers d’activité se présente sous la forme d’une franchise dans la limite, variable selon les cas, de 1,3, 1,4 ou 1,5 SMIC. Elle concerne l’ensemble des salaires quel que soit leur niveau, pour leur partie inférieure à ces seuils. Elle vise donc un objectif plus large que le soutien aux bas salaires et a un coût élevé (un peu plus d’1 Md€ en 2006).

La création d’un barème implique une redéfinition de la majeure partie des dispositifs spécifiques d’exonération existants, qui devraient prendre la forme d’une réduction forfaitaire sur les cotisations patronales dues au titre du barème. Cette redéfinition devrait être l’occasion d’un réexamen du bien fondé de ces différents dispositifs et d’une réduction très sensible de leur nombre.

CHAPITRE 2

LES CONSÉQUENCES DE L’ADOPTION D’UN BARÈME

SUR LE RECOUVREMENT ET LE CONTRÔLE D’ASSIETTE

Les exonérations générales et ciblées et celles relatives aux heures supplémentaires ont introduit au fil des ans des éléments de complication dans un système de taux proportionnels appliqués à une masse salariale plafonnée et non plafonnée, réputé à l’origine pour son extrême simplicité, le faible coût de son recouvrement et la facilité du contrôle des déclarations faites par les entreprises qu’il permettait.

Dans ce contexte, l’adoption d’un barème qui remplacerait les taux proportionnels, les exonérations générales et les exonérations sur les heures supplémentaires devrait se fixer un double objectif, de réduction de la complexité actuelle et de maintien de la possibilité d’assurer les contrôles de cohérence.

1. Le contrôle des déclarations

Le recouvrement des cotisations de sécurité sociale repose sur le principe de leur auto-liquidation par l’employeur. Celui-ci calcule le montant des cotisations dues, après éventuellement déduction des exonérations et autres réductions auxquelles il a droit, et verse à l’URSSAF le montant correspondant. A cet effet, l’employeur doit remplir un bordereau de recouvrement de cotisations (dit BRC) que lui adresse l’URSSAF sur lequel elle a fait figurer les taux applicables. Du fait de l’existence de cotisations plafonnées, le BRC indique deux taux globaux (hors accidents du travail) l’un sur la totalité du salaire (20,95 %), l’autre sur la partie plafonnée (15,05 %). La déclaration consiste pour l’employeur en l’inscription de la masse salariale (totale et sous plafond) soumise à cotisation et du montant des cotisations qu’il a calculé.

Le BRC ne distingue pas entre cotisations patronales et salariales ni entre les branches et il n’est pas individualisé salarié par salarié, à l’exception des exonérations dites « avec autorisation préalable » qui nécessitent un enregistrement des contrats individuels autorisant la mesure. Chaque exonération de cotisations sociales donne lieu à une ligne particulière avec un « code-type de personnel » et le taux correspondant. Pour la réduction relative aux exonérations générales bas salaires, l’employeur fait figurer sur la ligne qui lui est réservée le montant de la réduction qu’il a lui-même calculé. Une déclaration annuelle, appelé « tableau récapitulatif annuel » (TR), pendant de la déclaration annuelle de données sociales (DADS) permet l’ajustement de l’exercice.

Tableau 2 : Un exemple résumé de BRC

Catégories de salariés	Effectifs	Code-type de personnel	Base retenue	Assiette	Taux en %			Cotisations en €
					AM.AV.AF	AT	Total
RG cas général	70	100	T	108 862	20.95	2.5	23.45	25 528.25
	70	100	P	105 607	15.05		15.05	15 893.93
Réduction Fillon		671						-15 786
Total								25 636.18

Lors de la réception des déclarations, l’URSSAF procède à plusieurs contrôles de cohérence : un important contrôle de masse est assuré à l’arrivée des déclarations qui consiste à vérifier que les taux utilisés sont corrects et que le montant des cotisations déclarées est bien le produit de la masse salariale par le taux. Des contrôles sont également effectués avec les données administratives du compte cotisant, notamment l’effectif, qui permettent de s’assurer de la vraisemblance de la masse salariale déclarée. Enfin, le système produit lui-même un rejet du BRC dans le cas où des allègements particuliers sont déclarés pour lesquels les contrats n’ont pas été enregistrés.

En revanche, la réduction qui résulte de l’exonération générale bas salaires déclarée par l’employeur ne peut pas faire l’objet de contrôle de cohérence dans la mesure où le montant inscrit est la somme d’allégements individuels fonction des niveaux de salaire, information non connue des URSSAF hors contrôle d’assiette.

Pour permettre un minimum de contrôle, un rapport d’avril 2006 de l’IGF- IGAS sur l’intégration des allègements généraux au sein d’un barème¹⁴ avait préconisé d’ajouter dans le BRC une obligation d’information, d’une part sur la masse salariale relative aux salaires inférieurs à 1,6 SMIC et d’autre part sur le nombre total d’heures rémunérées à ces mêmes salariés. Les entreprises disposent de ces données puisqu’elles les traitent déjà salarié par salarié pour calculer le coefficient d’allégement de leurs cotisations (cf. annexe 3).

Même en l’absence d’un barème, ces informations amélioreraient grandement les contrôles de cohérence qui, à l’heure actuelle, portent sur le total des cotisations (hors exonérations) et non sur le montant de la réduction inscrite par l’employeur au titre des exonérations bas salaires. Son adoption en rendant ces informations obligatoires réduirait même le risque actuel de non contrôle des exonérations générales. De plus, dans l’hypothèse d’un véritable abandon du principe de compensation à l’euro près par l’État, résultat de la déconnection totale entre les exonérations et le montant du « panier fiscal » destiné à les financer, les URSSAF devraient être davantage incitées à diligenter les contrôles nécessaires.

En tout état de cause, ces améliorations risquent d’être insuffisantes pour assurer la traçabilité des déclarations des entreprises nécessaire aux opérations de certification des comptes de la branche recouvrement. L’ACOSS souligne que « toutes choses égales par ailleurs et sans modifications des modalités déclaratives et de contrôle, la mise en place de la barémisation conduirait à un accroissement fort des lignes difficilement contrôlables : l’intégralité des cotisations patronales (hors ATMP) serait ainsi déclarée dans des conditions ne permettant pas le contrôle a priori souhaité par la Cour ».

2. Les modifications introduites suite à la loi TEPA

La mise en œuvre de la loi TEPA a conduit l’ACOSS à introduire deux lignes complémentaires sur le bordereau de recouvrement des cotisations (BRC) – une pour la part patronale et une pour la part salariale – et à demander quatre informations nouvelles pour connaître le montant des salaires, l’effectif, le nombre d’heures supplémentaires effectuées et le montant de la déduction relative aux heures supplémentaires (avec un code pour les entreprises de moins de 20 salariés et un code pour les 20 et plus).

L’entreprise doit également fournir l’effectif concerné par l’exonération Fillon. Si l’information relative aux effectifs est ancienne, mais plus ou moins bien documentée, elle ne constitue pas un motif de blocage dans la mesure où elle n’est pas nécessaire au calcul du montant des cotisations dues. Dans le cas des heures supplémentaires, la connaissance de l’effectif concerné est au contraire nécessaire au calcul du montant de l’exonération. Elle n’a toutefois pas été rendue bloquante à ce stade de la mise en œuvre de la mesure, mais son non renseignement est relevé par le technicien comme une anomalie. L’examen de quelques BRC montre des difficultés certaines de remplissage par les entreprises du fait de la complexité des dispositifs. En effet, la volonté d’une mise en œuvre rapide de la loi TEPA n’a pas permis de refondre le BRC¹⁵ pour l’adapter à la nouvelle mesure.

Sur la base des données recueillies auprès de l’URSSAF de Paris (qui assure le quart du recouvrement au niveau national), la gestion des déclarations du dernier trimestre 2007 (premier de l’application de la loi TEPA) ne semble pas avoir suscité de problèmes particuliers. Dans le cas des déclarations dématérialisées, les messages d’erreurs en ligne sécurisent un bon report des données. Pour les déclarations papier, des rectifications et des demandes de compléments d’information auprès des entreprises par courrier normalisé ont été nécessaires, mais la volumétrie n’a pas été jugée préoccupante. De même, le nombre de demandes de renseignements n’a pas été important, mais, en revanche, les questions sont compliquées et ont nécessité le recours aux chargés des affaires juridiques. Enfin, les entreprises ont sollicité les inspecteurs du recouvrement pour les aider à réaliser le bon paramétrage de leurs logiciels de paie.

Néanmoins, ces constats ne doivent pas cacher le fait qu’à la demande de l’ACOSS et afin de faciliter la mise en œuvre rapide de la loi, les URSSAF n’ont pas procédé à un contrôle stricto sensu pendant la phase d’appropriation de la loi. En outre, à l’avenir, l’ACOSS prévoit que les contrôles seront effectués dans les mêmes conditions qu’actuellement : ils ne seront ni plus fréquents ni plus ciblés sur ce point particulier.

Bilan des exonérations TEPA au dernier trimestre 2007

Sur l’ensemble du dernier trimestre 2007, le pourcentage d’entreprises ayant utilisé les exonérations TEPA s’est élevé à 37,1%. La mesure a été davantage – et de loin – utilisée par les grandes entreprises que par les petites : 66 % des plus de 10 salariés (et même 74 % pour celles entre 500 et 2 000 salariés et 81 % pour les plus de 2000) contre 32 % pour les moins de 10. Le secteur public, essentiellement les collectivités locales, a très peu utilisé le dispositif.

La part des entreprises utilisatrices est plus élevée que la moyenne dans la plupart des secteurs de l’industrie, dans la construction, le commerce, les transports et les hôtels-cafés-restaurants. A l’inverse, elle est faible dans les secteurs du tertiaire administratif, les activités financières et immobilières, les activités récréatives, la recherche-développement, ou encore l’éducation.

Le montant des exonérations TEPA s’établit à 546 M€ pour le secteur privé et 10 M€ pour le secteur public. Les trois quarts du coût proviennent de l’exonération dont bénéficient les salariés. Pour le secteur privé, le montant des exonérations représente 1 % de la masse salariale et est fortement décroissant avec la taille de l’entreprise : 2 % pour les moins de 20, 1,3 % de 20 à 99, 0,7 % de 100 à 249 et 0,3 % pour les 500 et plus.

Source : ACOSS (données provisoires au 20 février 2008)

3. Les difficultés rencontrées par les URSSAF dans les contrôles d’assiette

Les limitations aux contrôles sur place que rencontrent actuellement les inspecteurs du recouvrement ne seraient guère affectées par la mise en place d’un barème. Celles-ci sont liées en effet à la taille de l’entreprise. Dans les petites entreprises, les inspecteurs peuvent recalculer rapidement le montant des exonérations à partir des feuilles de paye individuelles. Il en irait de même avec un barème. Mais dès que l’entreprise atteint une certaine taille – plus de 50 salariés, voire moins - les vérifications doivent faire appel aux techniques de sondage. L’accès aux fichiers de paye des entreprises avec leur paramétrage des salaires est alors nécessaire. Dans le cas d’un barème, celui-ci deviendrait incontournable. Cela suppose d’imposer certaines obligations complémentaires aux entreprises.

Lors de ses premières réflexions sur la barémisation en 2005, l’URSSAF de Paris, confrontée à une jurisprudence très restrictive de la Cour de cassation en matière de recours à échantillonnage et extrapolation¹⁶, avait fait valoir la nécessité pour améliorer les contrôles sur place, d’une part, d’asseoir juridiquement de manière formelle et non équivoque le pouvoir des inspecteurs du recouvrement en matière de méthode de contrôle par sondage et extrapolation et de contrôle du paramétrage des logiciels de paye, et, d’autre part, de créer une obligation pour les entreprises de fournir leurs fichiers de salaires à des formats normalisés et dans des délais contraints.

Le décret du 11 avril 2007 qui a modifié les articles R 243-59-1 et 2 du CSS a en partie répondu à cette demande. Il donne une base juridique incontestable aux inspecteurs du recouvrement pour utiliser les méthodes de vérification par échantillonnage et extrapolation définies par arrêté du ministre chargé de la sécurité sociale. Toutefois, l’identification précise des listings, extractions ou copies de fichiers fournis et la possibilité pour les inspecteurs d’avoir l’assurance que les règles de gestion des programmes de paie lui ont bien été communiquées sont plus importantes que l’accès aux ordinateurs de l’entreprise, prévu par le décret, auxquels ils ont rarement recours.

Les obstacles rencontrés sont de deux ordres. D’une part, pour les très grandes entreprises, le traitement des fichiers requiert des matériel lourds et des compétences particulières en matière de requête et de croisement de données, d’autre part, l’extrême formalisation de la procédure prévue par le décret allonge très sensiblement la durée d’accès aux données - qui peut aller jusqu’à 6 mois – et multiplie les risques d’annulation pour vice de forme. En particulier, les inspecteurs doivent justifier la façon dont ils constituent les échantillons qui servent de base aux extrapolations éventuelles et dont l’entreprise peut contester la représentativité. Au delà de ces difficultés de procédure, une formation adéquate des inspecteurs et une plus forte spécialisation que celle qui existe aujourd’hui, pouvant conduire à un regroupement des grandes et très grandes entreprises au sein d’une URSSAF dédiée (à l’instar du service mis en place par la direction des impôts en matière fiscale) constituent une exigence minimale si on veut que les contrôles aient leur pleine efficacité.

A ces difficultés s’ajoute la complexité des mesures mises en place par la loi TEPA, qui ont dû être adaptée à l’ensemble des cas particuliers présentés par les entreprises, en fonction notamment de l’organisation du travail adoptée lors de leur passage aux 35 heures. Afin d’élaborer un plan de contrôle pour 2009, l’ACOSS a mis en place un groupe de travail national et les URSSAF mènent leur propre réflexion sur le sujet. L’URSSAF de Paris par exemple a demandé à ses inspecteurs d’observer attentivement lors de leurs contrôles en 2008 la manière dont la loi a été appliquée, ce qui lui fournira la base nécessaire pour définir un mode opératoire efficace pour 2009. Toutefois, les contrôles des URSSAF ne permettront pas d’écarter tous les risques liés à la loi TEPA, notamment ceux concernant l’application des dispositions légales et conventionnelles relatives à la durée du travail.

En tout état de cause, l’adoption éventuelle d’un barème serait sans conséquence sur ces procédures. En revanche, le barème se traduisant par des taux différents en fonction du niveau des salaires, il conviendrait que la loi prévoie explicitement la possibilité pour les inspecteurs de procéder à des redressements portant sur le taux, et non plus seulement sur l’assiette, lorsqu’il apparaîtrait que la partie progressive du barème a été mal appliquée.

Enfin, l’adoption d’un barème entraînera la nécessité de refondre complètement le formulaire de déclaration. La Cour n’a pas procédé à l’examen des problèmes techniques qu’une telle refonte implique pour les logiciels de paye. Toutefois, elle souhaite attirer l’attention du Parlement et des pouvoirs publics sur l’importance d’une normalisation simultanée des logiciels de paye et des formulaires déclaratifs, qui nécessite des délais importants de mise en œuvre et entraîne des coûts significatifs pour les entreprises comme pour les organismes de recouvrement. Cette normalisation devra tenir compte des exigences du contrôle d’assiette.

D’une façon plus générale, il convient de souligner que l’adhésion à un système de prélèvements qui repose sur la retenue à la source et l’autoliquidation peut être compromise s’il subit des modifications trop fréquentes ou s’il devient trop complexe.

4. Le projet de déclaration sociale nominative

La solution la plus efficace consisterait à mettre en place, de manière concomitante à l’adoption du barème, une déclaration sociale nominative (DSN) dont le principe est actuellement envisagé. En effet, à la fin de l’année 2006, le conseil d’administration du GIP « Modernisation des données sociales » a mis à l’étude, avec l’appui du ministre en charge de la sécurité sociale, la possibilité de réaliser une déclaration sociale nominative unique effectuée exclusivement sous forme dématérialisée, à un rythme mensuel et événementiel, et qui se substituerait à la plupart des déclarations actuelles. Elle devrait être issue directement des logiciels de paie et de gestion des ressources humaines et transmise sous forme de message sur un point de dépôt unique et, dans sa version mensuelle, à tous les organismes de protection sociale partenaires de la DSN Le système devra permettre de certifier à l’entreprise, après contrôle, que sa déclaration est correcte et d’archiver les données.

La réflexion entreprise tout au long de l’année 2007 et au début de l’année 2008 a permis de dégager plusieurs scénarii de mise en œuvre, qui seront proposés au conseil d’administration du GIP lors de sa réunion de juin 2008. A cette occasion, les organismes parties prenantes du GIP devraient statuer sur leur capacité à mener à terme le projet de DSN et donc confirmer ou non leur engagement dans cette voie. Il sera donc possible de savoir dans le courant de l’année 2008 si une déclaration nominative mensuelle pourrait ou non accompagner l’adoption éventuelle d’un barème.

La décision prise, une première année sera nécessaire pour réaliser et tester un pilote et une seconde année pour mettre au point les textes juridiques et déployer le système. Au total, si les études en cours aboutissent à une décision positive, la DSN deviendra opérationnelle au mieux en 2011. En outre, toutes les entreprises ne sont pas aujourd’hui en état de faire une déclaration en DSN. Le délai de deux ans devra être mis à profit pour adapter les systèmes de gestion de paye de sorte qu’ils génèrent automatiquement la DSN (qui viendrait ainsi remplacer les différents bordeaux de déclaration des divers organismes). Dans un premier temps, seules les entreprises d’une certaine taille – 50 salariés et plus – pourraient être concernées. D’après l’enquête réalisée par le GIP, les trois quarts des entreprises seraient favorables à la DSN dès lors qu’elle sera bien unique – ce qui implique que l’UNEDIC y raccroche sa déclaration nominative des assurés (DNA) actuellement en cours de réalisation -. Une décision législative sera nécessaire pour rendre la DSN obligatoire.

Les contrôles d’assiette seraient mieux assurés si la création d’un barème s’accompagnait de la mise en place obligatoire de la déclaration sociale nominative (DSN) actuellement en cours d’étude.

CHAPITRE 3

LES CONSÉQUENCES FINANCIÈRES

DE L’ADOPTION D’UN BARÈME

Les exonérations générales sur les bas salaires ont eu pour conséquence un moindre appel aux cotisations patronales pour financer le régime général et un élargissement de la part de ressources fiscales, mouvement amorcé avec la création de la contribution sociale généralisée (CSG) au début des années 1990. Ainsi, entre 1983 et 2006, la part des cotisations sociales (patronales et salariales) dans les recettes du régime général est passée de 92 % à 55 %. Leur montant en euros constants est resté stable, alors que dans le même temps les dépenses ont doublé en termes réels (de 149,9 Md€ de 2006 en 1983 à 288,8 Md€ en 2006). D’autres modes de financement, pesant moins lourdement sur le coût du travail, ont donc été privilégiés.

La CSG et les autres impôts et taxes affectés constituent l’essentiel des ressources hors cotisations sociales. En 2006, le produit de la CSG s’est établie à 76,4 Md€ et les autres impôts et taxes à 24,2 Md€, dont 18,9 Md€ affectés au financement des exonérations générales.

Source : DSS

Alors que les cotisations salariales ont été partiellement remplacées par la CSG, les cotisations patronales ont bénéficié des exonérations : leur part dans les produits du régime général a ainsi baissé de façon continue depuis 1983 de 67 % à 43,4 % en 2006. En outre, alors que la CSG (hors FSV) n’a été affectée qu’aux branches maladie et famille, la compensation des exonérations de cotisations concerne les trois branches (maladie, famille et retraite) au prorata du poids des cotisations employeurs dans leur financement. Au total, les cotisations patronales ne représentent plus que 40,0 % des produits de la branche maladie et 37,9 % de ceux de la branche retraite contre 50,6 % de ceux de la branche famille.

Source : CCSS

1. Le coût croissant des exonérations bas salaires

En 2006, les exonérations représentaient une réduction de 19,4 % des cotisations que les employeurs auraient dû acquitter en leur absence, contre 16 % en 2000. Pour les seules exonérations bas salaires, la réduction était de près de 16 % contre 11,8 % en 2000.

Tableau 3 : Poids de l’ensemble des cotisations exonérées et des cotisations bas salaires dans les cotisations patronales, ensemble des salaires (2000 – 2006)*

	2000	2001	2002	2003	2004	2005	2006
Montant des exonérations (Md€)	15,7	18,2	19,4	19,5	20,1	21,0	23,8
Évolution en %	+32,9	+16,2	+6,5	+0,8	+3,0	+4,6	+13,2
Poids dans les cotisations patronales avant exo (en %)	15,6	17,5	18,1	17,8	17,8	18,0	19,4
Montant des exonérations bas salaires (Md€)	11,0	13,3	14,5	15,0	15,6	16,4	18,4
Évolution en %	+56,5	+21,2	+8,9	+3,9	+4,0	+4,6	+12,3
Poids dans les cotisations patronales avant exo (en %)	11,8	13,4	14,2	14,3	14,4	14,6	15,7
Masse salariale	320,5	339,9	349,1	354,5	364,0	375,5	391,7
Poids des cotisations patronales de sécurité sociale dans la masse salariale (en %)	25,8	25,3	25,2	25,4	25,5	25,5	25,2

Source : ACOSS

* le ratio est égal au montant des exonérations rapporté à la somme des cotisations effectivement acquittées et des exonérations.

Si sur l’ensemble des salaires, de 2000 à 2006, le poids des cotisations patronales s’est assez peu réduit, passant de 25,8 % de la masse salariale à 25,2 %, au niveau du SMIC le poids des cotisations employeurs du régime général (hors AT-MP) a beaucoup diminué, passant de 30,7% du salaire brut en 1980 à 0 % en 2007 pour les entreprises de moins de 20 salariés, et à 2,1% pour les autres.

Taux de prélèvement de 1970 à 2008 pour une entreprise de moins de 20 salariés

(CSG CRDS et cotisations sociales hors ATMP)

Source : CCSS

Toutefois, l’impact des exonérations sur le coût du travail au SMIC a été contredit par deux phénomènes :

- une forte augmentation du SMIC horaire qui a été entre 1998 et 2007 deux fois plus rapide que celle de l’inflation (37,6 % contre 14,6 %) entraînant une augmentation du SMIC mensuel de 23,5 % malgré le passage de 39 à 35 heures. En 2006 et 2007 toutefois, cette hausse a été freinée du fait de la modération de la revalorisation du SMIC (voir annexe 6).

- une légère augmentation des autres cotisations patronales (régimes complémentaires, chômage, formation professionnelle et apprentissage, FNAL et contribution solidarité autonomie) dont le total passe de 12,985 % à 13,35 % entre 1998 et 2007.

Au total, de 1998 à 2007, le coût horaire du travail au SMIC, qui sert de référence aux comparaisons internationales, a augmenté de 30 % dans les entreprises de 20 salariés et plus, soit, en tenant compte de l’inflation, de 15,2 % en euros constants. Cette montée en charge n’est pas seulement la conséquence du passage aux 35 heures puisque le coût du travail mensuel au SMIC a augmenté de 18,5% en euros courants, soit 3,9% en volume dans les entreprises de 20 salariés et plus.

Dans le même temps, le coût pour l’État des exonérations de charges par heure de travail est passé de 1,12€ à 2,19€. Or les 1,07€ supplémentaires mobilisés au détriment du budget de l’État ont permis uniquement de couvrir l’alourdissement des charges patronales (+1,05€), et non de maîtriser la progression du coût du travail total.

Tableau 4 : Évolution du coût horaire du travail au SMIC (1998 – 2007)

pour une entreprise de plus de 20 salariés

	1998 en € (39 h)	2000 en € (39 h)	2002 en € (39 h)	2004 en € (35 h)	2006 en € (35 h)	2007 en € (35 h)	Evolu-tion 98-07
Rémunération horaire brute (I)	6.13	6.41	6.83	7.61	8.27	8.44	+37,7 %
Charges patronales (II)	2,63	2,78	2,99	3,41	3,61	3,68	+40%
Montant des allègements (III)	- 1,12	- 1,17	- 1,24	- 1,98	- 2,15	- 2,19	+95%
Coût du travail (I+II-III)	7,64	8,02	8,58	9,04	9,73	9,93*	+30,0 %
Indice des prix hors tabac (juillet)	100	102	105.5	109.3	113.32	114.6	+14.6%

Source : Données INSEE, calculs Cour des comptes

* pour les moins de 10 salariés le coût horaire est de 9,67 € en 2007 contre 7,50 € en 1998.

Au-delà du bond (de plus de 50 %) des exonérations bas salaires enregistré en 2000, suite à la mise en place de la loi Aubry 1 sur la réduction du temps de travail, celles-ci ont connu une forte progression, de près de 9 % l’an entre 2000 et 2006. Cette progression ininterrompue est le résultat de trois facteurs :

- l’élargissement du seuil d’exonération, porté de 1,2 à 1,8 SMIC puis ramené à 1,6 SMIC17 ;

- l’augmentation par palier du nombre de points de cotisations donnant droit à exonération (jusqu’à 28,1% pour les entreprises de moins de 20 salariés) ;

- l’augmentation des effectifs concernés consécutive à une progression du SMIC plus rapide que celle du salaire moyen. En effet, ces revalorisations augmentent l’assiette qui sert aux calculs au niveau du SMIC et le nombre de salariés compris dans le seuil. Au 1er juillet 2007, 13 % étaient rémunérés au SMIC, contre 10 % en 1995¹⁸. En 2005, la DARES avait estimé que chaque revalorisation du SMIC de 1% augmentait le coût de la compensation des exonérations bas salaires de 600 M€.

Tableau 5 : Coût des mesures d’exonérations pour le régime général¹⁹

M€

		1993	1997	2000	2003	2004	2005	2006	2007*
Mesures compensées	Exonérations à vocation générale	614	6 977	10 961	15 039	15 644	16 360	18 369	20 569
	Exonérations heures supplémentaires								540
	Exonérations ciblées	1 272	2 519	2 308	2 330	2 402	2 609	3 095	3804
	Total mesures compensées	1 886	9 496	13 269	17 369	18 047	18 970	21 465	24 908
Mesures non compensées	Total mesures non compensées	1 313	2 024	2 390	2 167	2 074	2 073	2 353	2 644
Coût total des exonérations		3 199	11 520	15 659	19 536	20 121	21 043	23 818	27 552

Source : ACOSS

* chiffres provisoires

En 2006, le montant des exonérations bas salaires a connu une augmentation de plus de 12,3 %. Trois facteurs ont contribué à cette évolution : une croissance de la masse salariale de 4,3 %, plus forte que celle de la tendance à long terme qui est de 4,0 % ; l’impact en année pleine de la réforme Fillon qui a étendu le bénéfice de l’exonération bas salaires aux entreprises qui n’avaient pas réduit leur temps de travail ; et enfin, l’intégration de la Poste dans le champ de l’exonération.

En 2007, la croissance des exonérations générales est restée forte (de l’ordre de 12 %) du fait d’une croissance soutenue de la masse salariale (4,9 %) et des modifications nouvelles du régime de l’exonération bas salaires : passage de 26 à 28,1 points au niveau du SMIC pour les entreprises de moins de 20 salariés au 1^er juillet 2007, et prise en compte dans le calcul du salaire horaire des temps particuliers (pause, habillage…) et relatifs aux congés et indemnités associés (congés légaux ou conventionnels, repos compensateur légal…).

2. Une compensation problématique des pertes de recettes par l’État

Les pertes de recettes pour la sécurité sociale dues aux exonérations bas salaires ont donc été de 18,4 Md€ en 2006 et de 20,6 Md€ en 2007. Elles ont vocation à être compensées par l’État. A cela s’ajoutent 5,4 Md€ en 2006 et 6,4 Mds en 2007 relatifs aux mesures d’exonérations ciblées, pour lesquelles les pertes de recettes ne sont compensées à la sécurité sociale qu’à hauteur de 60% environ. En outre, dès 2008, le coût des mesures d’exonérations sur les heures supplémentaires devrait atteindre 5,1 Mds€²⁰.

La loi de finances pour 2006 (art 56) est revenue au principe, qui avait présidé à la création du FOREC, d’une affectation d’un « panier fiscal » d’impôts et taxes sans toutefois recréer l’écran qu’il avait constitué. Dès lors, la couverture des pertes de recettes ne dépend plus que de la seule dynamique des impôts et taxes affectés et d’éventuels ajustements de recettes prévus en loi de finances. Toutefois, cette même loi a prévu un mécanisme de compensation en cas d’écart entre le produit du panier fiscal et le montant constaté des exonérations. Une « clause de revoyure » a également été prévue pour 2007 et 2008.

Si le système du FOREC n’a pas été repris, les problèmes que la Cour avait identifiés dès sa création et qui ont abouti à sa suppression risquent de réapparaître²¹. Elle avait en effet fait valoir la difficulté du FOREC à s’équilibrer du fait d’une évolution non parallèle des dépenses et des recettes. D’un côté, le montant des exonérations dépend principalement, à législation constante, de l’évolution des salaires entre 1 et 1,6 SMIC, elle-même susceptible d’être influencée par les revalorisations du SMIC. De l’autre, le montant des recettes dépend de l’assiette des différents impôts et taxes affectés au financement des exonérations.

Les chiffres disponibles pour les deux premières années de mise en œuvre de la réforme semblent confirmer ce risque. En 2006, les ressources du panier fiscal se sont révélées peu différentes du montant des exonérations (elles ont été inférieures de seulement 5 M€). En revanche, dès 2007, le déséquilibre entre l’évolution des dépenses et celle du produit du panier fiscal est devenu patent et a entraîné une insuffisance de recettes pour le régime général estimée à 920 M€. Les produits du panier fiscal n’ont en effet progressé que de 5,2 % entre 2006 et 2007 contre 12% pour les exonérations. Ce déséquilibre a conduit le Parlement à prévoir en loi de finances rectificative pour 2007 un supplément de ressources fiscales à hauteur de 1 Md€ et à modifier la composition du panier pour 2008.

Le tableau ci-dessous retrace les montants et l’évolution entre 2006 et 2007 des impôts et taxes affectés au financement des exonérations bas salaires avant le recalibrage intervenu en LFR.. Il s’agit des taxes sur les alcools et les boissons non alcoolisés, de la TVA brute collectée sur les fournisseurs de tabac et d’un résidu de droits tabac, des cotisations et contributions sur les primes d’assurance automobile, de la taxe sur les salaires et de la TVA brute collectée par les commerçants en gros en produits pharmaceutiques.

Tableau 6 : Impôts et taxes du panier fiscal finançant

les exonérations de cotisations sociales sur les bas salaires

	2006 (M€)	2007 (M€)	2006/2007 %	Structure 2007 en %
Taxe sur les salaires TVA brute produits pharmaceutiques Taxes alcools, boissons non alcoolisées TVA brute tabac Droits tabac Cotisations primes assurance automobile Taxe contribution à la prévoyance	9 047 2 820 2 594 2 855 29 934 582	9 625 2 998 2 500 2 866 300 935 609	6,4 6,3 - 3,6 0,4 / 0,1 4,7	48,5 15,1 12,6 14,5 1,5 4,7 3,1
	18 861	19 833	5,2	100

Source : CCSS juillet 2007

Ceci conduit à deux constats : d’une part, un tiers du produit total est en recul en volume, du fait de la baisse du produit des taxes sur les alcools et de la stagnation de la TVA sur les tabacs. D’autre part, malgré une progression de la taxe sur les salaires plus rapide que celle de la masse salariale (6,4% contre 4,9%), de la TVA brute sur les produits pharmaceutiques (6,3%) et, dans une moindre mesure, de la taxe sur les contributions à la prévoyance (4,7%), qui à elles trois représentent plus des deux tiers des produits du panier fiscal, cet ensemble a progressé deux fois moins vite que le montant des exonérations.

Les prévisions pour 2008 établies par la direction du Budget confirment ces évolutions  avec une augmentation de 4 % pour la taxe sur les salaires, de 3,9 % pour la taxe prévoyance complémentaire et de 8,6 % pour la TVA brute pharmaceutique alors que les droits de consommation sur les alcools ne progresseraient que de 1% et que les autres taxes connaîtraient une baisse de 0,6 pour les droits de consommation tabacs et de 2,9 % pour la TVA brute tabacs.

Tableau 7 : Taxes affectées à la compensation des heures supplémentaires

Recette	Rendement en 2008 en M€
Taxe sur les véhicules de société (50,57%)	622
Contribution sociale sur les bénéfices	1405
TVA brute sur les alcools	2098
TOTAL	4125

Source : PLFSS 2008, annexe 5

Ces divergences entre le montant du panier fiscal et celui des exonérations générales bas salaires à compenser tiennent pour une part à la dynamique propre des différents impôts et taxes qui le constituent et pour une autre aux décisions qui ont affecté à la hausse le coût des exonérations. Ainsi, les pouvoirs publics ont été contraints de faire jouer les mécanismes transitoires de compensation prévus par la loi de finances pour 2006, à savoir:

- - une régularisation en 2007 pour tenir compte du montant effectif des exonérations de cotisations sociales en 2006. En exécution, l’écart entre le montant des allègements généraux et le rendement des recettes fiscales a été de 4,9 M€. Les régimes de sécurité sociale ont donc inscrit un produit à recevoir de 4,9 M€ sur l’État. Cette créance a été apurée en octobre 2007.

- - des « rendez-vous » en 2008 et en 2009, le gouvernement devant remettre un rapport analysant les écarts éventuels entre les recettes des impôts et taxes affectés et la perte de recettes résultant des allégements de charges l’année précédente, c’est-à-dire en 2007 et en 2008. En cas d’écart supérieur à 2 %, une « commission indépendante » serait alors chargée de rendre un avis sur d’éventuelles mesures d’ajustement.

En 2007, l’écart a été d’environ 920 M€. Dès la loi de finances rectificative pour 2007, l’État a modifié le panier de taxes en y intégrant l’intégralité de la taxe sur les salaires, au lieu de 95%, et le reliquat de droits sur les tabacs qui restaient encore affectés à l’État. La loi de finances pour 2008 a également transféré à la sécurité sociale 155 M€ de droits de consommation sur les tabacs jusque là affectés au régime général pour couvrir les frais financiers liés à la dette de l’État, apurée en octobre 2007, et 300 M€ de droits de licence sur les débitants de tabacs.

La compensation des exonérations relatives aux heures supplémentaires est également assurée par une affectation d’impôts et taxes. La loi de finances initiale pour 2008 a prévu qu’elle se ferait à l’euro près, par ajustement dans la plus prochaine loi de finances en cas d’écart entre les recettes fiscales affectées et la perte de cotisations. Cet écart semble probable, du fait que les prévisions de recettes sont inférieures au coût de la mesure tel qu’estimé par la DSS (1 Md€ pour 2007 et 5,1 Md€ pour 2008, contre une affectation de
273 M€ et 4,1 Md€ de recettes fiscales), prévision dont la fiabilité sera fonction des décisions prises par les acteurs économiques.

3. La barémisation, un changement de paradigme

Les relations financières entre l’État et la sécurité sociale au titre de la compensation de ces exonérations de charges prennent donc quatre formes différentes :

- la non compensation de certaines exonérations ciblées,

- la compensation par crédits budgétaires inscrits sur les programmes LOLF sectoriels correspondant à la majorité des exonérations ciblées,

- la compensation des exonérations générales par des impôts et taxes affectés, qui n’est plus théoriquement assurée à l’euro près depuis 2007 mais l’est demeurée en pratique,

- enfin, la compensation par des taxes affectées à l’euro près au titre des exonérations sur les heures supplémentaires.

Aucun de ces systèmes n’est satisfaisant. Ils comportent tous des risques de sous-affectation de crédits à la sécurité sociale, soit que les crédits votés en loi de finances se révèlent insuffisants de façon récurrente, soit que les taxes affectées augmentent moins vite que le montant des exonérations.

Dans le cas de l’adoption d’un barème, la compensation des exonérations ciblées ne serait pas affectée dans son principe. Certaines resteraient non compensées, à moins de saisir l’occasion pour apurer le sujet, tandis que d’autres le seraient comme aujourd’hui sur la base des crédits votés en loi de finances. La nécessité de définir différemment les exonérations ciblées, et donc d’en réévaluer le coût, et le souhait de la juridiction qu’à l’occasion de l’adoption d’un barème leur nombre soit réduit n’entraînent pas de modification des règles applicables. La loi de finances restera le véhicule normal des crédits destinés à compenser ces pertes de recettes.

En revanche, pour les exonérations bas salaires et heures supplémentaires, l’adoption du barème apporterait un changement de paradigme majeur en supprimant le principe même de la compensation²². Le principe de compensation posé par la loi du 25 juillet 1994, codifié à l’article L131-7 du code de la sécurité sociale, ne s’appliquerait plus, et toute insuffisance du panier par rapport au montant réel des exonérations ne constituerait plus une dette de l’État vis-à-vis des régimes concernés.

La disparition du principe de compensation consacrerait ce que la commission des affaires culturelles, familiales et sociales de l’Assemblée décrit dans sa demande à la Cour comme « la logique de clarification des financements opérée par l’article 56 de la loi de finances pour 2006 qui a remplacé la compensation budgétaire annuelle des allégements généraux de cotisations par une affectation à la sécurité sociale de ressources propres et pérenne d’impôts et taxes ».

La compensation à l’euro près n’aurait plus vocation à être maintenue, y compris pour les heures supplémentaires dès lors qu’elles seraient parties prenantes du barème. Comme c’est le cas depuis 2007, la perte de recettes induite par un barème par rapport à ce que seraient les recettes avec des taux proportionnels serait supposée compensée par un panier de ressources fiscales qui devraient avoir deux propriétés : être équivalentes au montant des pertes l’année de mise en œuvre du barème et évoluer dans le temps parallèlement à ce montant. Le barème ne permettant pas de connaître avec exactitude le montant des pertes de recettes, il existerait un risque pour les ressources de la sécurité sociale.

Source : Direction du budget

Le panier d’impôts et taxes affectés tel qu’il a été défini en PLF 2008 ne garantit pas que les recettes compenseront à moyen terme les moindres recettes dues à la progressivité. La direction du Budget a recalculé sur la période 2000-2008 pour le présent rapport l’évolution qu’aurait connue le panier fiscal dans sa définition donnée par la LFSS pour 2008, c’est-à-dire avec 100% de la taxe sur les salaires au lieu de 95% et 10,26% des droits tabac. Ainsi, la taxe sur les salaires aurait augmenté en moyenne de 4,8 %, la TVA brute pharmaceutique de 8,0 % et la taxe prévoyance complémentaire de 6,5 % ; en revanche, les droits de consommation sur les alcools n’auraient cru que de 0,3 %, ceux sur les tabacs de 2,1 %, la TVA brute tabacs de 1,9 % et la taxe sur les conventions d’assurance de 1,5 %.

Au total, s’il avait été appliqué sur toute la période 2000 - 2008, le panier fiscal aurait connu une croissance moyenne de 4,0 % à comparer à une croissance de la masse salariale de 3,6 %. Autrement dit, le panier fiscal aurait été plus dynamique que la masse salariale sur laquelle sont assises les cotisations. Toutefois, sur la période 2006 - 2008, il évolue légèrement moins vite que la masse salariale.

Cependant, il aurait été structurellement insuffisant à financer la croissance des exonérations (9 % en moyenne) du fait de la conjugaison des deux facteurs évoqués précédemment : la modification des paramètres des exonérations suite aux lois Aubry et Fillon et la forte revalorisation du SMIC qui a accompagné la mise en oeuvre des 35 heures, malgré la modération des augmentations intervenues en fin de période.

Le principe du remplacement d’une compensation à l’euro près par l’affectation d’un panier fiscal implique, contrairement à ce qui s’est passé en 2006 et 2007, une stabilisation des paramètres constitutifs du barème et une évolution du SMIC strictement conforme à la loi. La loi qui instaurerait le barème de cotisations devrait donc prévoir que toute mesure prise par les pouvoirs publics modifiant la progressivité du barème ou décidant d’une revalorisation du SMIC au-delà de l’obligation légale devrait se traduire par une affectation de ressources nouvelles destinées à compenser la perte de recettes occasionnée au régime général. En outre, le panier ne pourrait être amputé d’une année sur l’autre d’une partie de son contenu par l’État.

La condition sine qua non de la réussite de ce processus est la capacité des taxes transférées à financer la sécurité sociale d’une manière qui soit considérée comme juste à long terme. Actuellement, l’État affecte une multitude d’impôts et de taxes, de rendement très variable, de quelques centaines de milliers d’euros à plus de dix milliards, dont la sécurité sociale ne maîtrise ni l’assiette ni le taux. Ce transfert étant définitif, il devrait s’accompagner de garanties qui, au-delà de l’existant, pourraient s’inspirer de celles qui ont été mises en œuvre pour l’acte II de la décentralisation, notamment la création d’une commission consultative sur l’évaluation des charges.

Le panier fiscal qui compense les exonérations générales et heures supplémentaires devrait être ajusté au montant exact de celles-ci au moment de l’adoption d’un barème et les paramètres du barème devraient être stabilisés afin de respecter strictement la neutralité financière pour les ressources de la sécurité sociale.

Les conséquences financières de la barémisation donnent lieu toutefois à des appréciations divergentes de la direction du Budget et de la direction de la sécurité sociale. Alors que la direction du Budget voit dans la disparition de la notion de compensation à l’euro l’euro « une clarification manifeste des relations entre l’État et la Sécurité sociale », la direction de la sécurité sociale considère que « le changement serait extrêmement dangereux pour les finances de la sécurité sociale et aurait un effet extrêmement déresponsabilisant en rendant encore moins visible l’impact des mesures réduisant les recettes ».

4. Le problème de la répartition des ITAF entre branches et régimes

En outre, en cas d’adoption d’un barème, il serait nécessaire de définir une règle d’affectation des ITAF du panier fiscal entre les différentes branches bénéficiaires.

La LFSS pour 2006 avait fixé pour l’année 2006 une répartition du produit du panier fiscal au prorata de la part relative de chaque régime dans la perte de recettes constatée liée aux mesures d’allégement général de cotisations sociales. Cette clé a fait l’objet d’un arrêté ministériel du 7 mars 2007. Elle prévoyait en outre (art. L 131-8 du CSS) que « cette quote-part sera définitivement arrêtée dans les mêmes conditions avant le 1^er juillet 2007 sur la base des données effectives de l’année 2006 ».

Le Gouvernement a lui-même procédé pour l’exercice 2007 à une modification de la clé de l’année précédente par un nouvel arrêté en date du 4 mars 2008 fixant la quote-part des recettes fiscales en fonction de la part des pertes de recettes constatées pour chacun des régimes ou caisses de sécurité sociale.

Par ailleurs, cet article prévoit que « le Gouvernement remettra au Parlement en 2008 et 2009 un rapport retraçant, au titre de l’année précédente, d’une part, les recettes des impôts et taxes affectées aux caisses et régimes mentionnés […] et, d’autre part, le montant constaté de la perte de recettes liée aux mesures d’allégements de cotisations sociales […]. En cas d’écart supérieur à 2 % entre ces deux montants, ce rapport est transmis par le Gouvernement à une commission présidée par un magistrat de la Cour des comptes, désigné par la Premier président de la Cour des comptes et comportant des membres de l’Assemblée nationale, du Sénat, des représentants des ministres en charge de la sécurité sociale et du budget, ainsi que des personnalités qualifiées, qui lui donne un avis sur d’éventuelles mesures d’ajustement.

En cas de modification du champ ou des modalités de calcul des mesures d’allégement général des cotisations sociales, cette commission donne également son avis au Gouvernement sur d’éventuelles mesures d’ajustement ».

Cette commission, à ce jour, n’a pas été constituée.

Dans l’hypothèse de l’adoption d’un barème, plusieurs solutions sont concevables selon que le panier fiscal serait affecté globalement ou qu’il serait au contraire éclaté entre les régimes et branches bénéficiaires.

Dans le premier cas, deux solutions sont possibles : soit une clé de répartition ayant un caractère définitif est fixée par la loi, soit un arrêté annuel fixe la répartition après avis de la commission prévue à l’article L 131-8 du CSS. En cas d’évolution divergente des effectifs salariés entre le régime général et les autres régimes de salariés bénéficiaires, la première solution se traduirait par un manque à gagner pour ceux dont les effectifs évolueraient le plus vite. La seconde solution permettrait de tenir compte d’une éventuelle évolution divergente entre les régimes des effectifs dont les salaires sont inférieurs à 1,6 SMIC.

Dans le second cas, il conviendra de s’assurer que les branches bénéficiaires ne seraient pas pénalisées par l’affectation d’un impôt dont la croissance prévisible du produit est faible (cas des taxes sur les alcools et le tabac dont l’assurance maladie est la destination « naturelle »).

Cette difficulté milite pour une réforme plus profonde du financement du régime général dont l’adoption d’un barème serait l’occasion.

5. Une amélioration du dispositif qui passe par trois objectifs ; simplifier, concentrer et déconnecter du SMIC

Le dispositif actuel d’exonérations gagnerait à être amélioré dans trois directions : simplifier les relations financières entre l’État et le régime général par une réduction du nombre d’impôts et taxes affectés, concentrer la progressivité du barème sur les seuls bas salaires et détacher le seuil de sortie des exonérations (actuellement 1,6 SMIC) du SMIC. Dans le cas de l’adoption d’un barème, ces trois améliorations seraient encore plus nécessaires.

- simplifier le nombre d’impôts et taxes affectés

Comme le montre le tableau ci-dessous, la multiplication des impôts et taxes affectés au régime général au fil de l’eau constitue un ensemble hétéroclite, peu lisible et dont il n’est pas possible de connaître immédiatement la dynamique dans le temps. Le panier fiscal comprend à lui seul onze taxes (ou parties de taxe) dont une seule a un rendement supérieur à 10 Md€ et quatre ont un rendement compris entre 2 et 3 Md€.

L’affectation d’une part d’un impôt important à assiette la plus large possible donnerait plus de visibilité à l’évolution des recettes de sécurité sociale. Elle rendrait également plus lisibles les conséquences des politiques publiques qui affectent ces recettes en contraignant à des arbitrages clairs avec le budget de l’État (cf. tableau de l’annexe 4 qui présente les recettes des principaux impôts).

- concentrer la part progressive du barème sur les seuls bas salaires

Dans son rapport à la commission des finances, de l’économie générale et du plan de l’Assemblée nationale sur les exonérations de charges sociales en faveur des peu qualifiés, la Cour avait souligné le paradoxe d’une politique de subvention de l’emploi destinée à soutenir l’embauche de personnes peu qualifiées dont la plage d’exonération englobe désormais plus de la moitié des salariés. Elle en avait conclu que « du fait d’une hausse du SMIC (principale cause, mais pas unique, de cette dérive), la conception des « bas salaires » est devenue extensive, et s’est même diluée »²³.

Par ailleurs, elle avait conclu, à la suite de l’examen des évaluations macro-économiques tant françaises qu’étrangères, à un effet positif des allégements. Mais elle avait accompagné ce jugement global de trois considérations qui en réduisaient très sensiblement la portée :

- en premier lieu, la mesure de cet effet n’est pas assez précise et dépend, pour une large part, de l’ampleur de la substitution entre travail qualifié et travail non qualifié, laquelle est trop peu connue et trop peu assurée ;

- en deuxième lieu, les évaluations ont été effectuées « toutes choses égales par ailleurs » et ne tiennent pas compte en particulier de la revalorisation du SMIC intervenue parallèlement qui a été d’une ampleur comparable à celle des allègements et en a en partie neutralisé l’incidence sur l’emploi ;

- enfin, dans l’industrie, si les exonérations de charges sociales avaient permis d’accompagner des mutations inévitables vers des modes de production nécessitant des qualifications plus élevées, cette problématique était désormais dépassée tandis que dans le secteur tertiaire, et notamment dans la grande distribution, elle procurait des rentes de situation que rien ne justifiait.

Au total, la Cour avait préconisé une plus grande concentration du dispositif des exonérations générales sur les seuls bas salaires, soit par un abaissement du seuil de sortie à 1,2 ou 1,3 SMIC, soit par une limitation de la mesure aux entreprises de moins de 20 salariés qui représentent plus de 90 % du nombre total de bénéficiaires et 35,1 % du montant des exonérations. Le coût des exonérations bas salaires serait réduit de 20,3 Md€ à 11,1 Md€ ou 7,9 Md€ dans le premier cas, et à 7,7 Md€ ou 9,8 Md€ dans le second selon que l’on prend les efectifs par entreprise ou par établissement (valeur 2007).

Tableau 8 : Répartition des exonérations générales Fillon

par taille d’entreprise en 2006 (secteur concurrentiel)

Taille d’entreprise	Nb entreprises bénéficiaires	%	Entreprises bénéficiaires en % de leur classe	Montant de cotisations exonérées (M€)	%	Taux apparent d’exonération %
Moins de 10 salariés	1 124 886	83.2%	81.6 %	4 786	25.4 %	7.4
Entre 10 et 19	106 171	7.9%	91.9 %	1 823	9.7 %	5.3
Entre 20 et 49	67 258	5.0%	93.6 %	2 550	13.5 %	4.8
Entre 50 et 99	18 917	1.4%	94.4 %	1 469	7.8 %	4.5
Entre 100 et 249	11 739	0.9%	94.8 %	1 957	10.4 %	3.9
Entre 250 et 499	3 732	0.3%	94.9 %	1 189	6.3 %	3.4
Entre 500 et 1999	2 488	0.2%	92.6 %	1 713	9.1 %	2.6
Plus de 2000	497	0.0%	89.9 %	3 353	17.8 %	3.2
Non appariés	16 076	1.2%	/	24	0.1%	/
Secteur concurrentiel	1 466 030	100.0%	84.2 %	18 867	100.0%	4.3

Source : ACOSS

Le cumul de la double réduction du seuil de dégressivité à 1,3 SMIC et des entreprises bénéficiaires aux seules moins de 20 salariés, ramènerait le coût de 20,3 Md€ à 4,7 Md€ ou 5,7 Md€ selon que l’on prend les effectifs par entreprise ou par établissement. Au total, le montant des ressources ainsi libérées serait compris entre 9 et 15 Md€.

Tableau 9 : Coût des exonérations bas salaires et en 2007

en fonction des effectifs et du seuil de dégressivité

	1,6 SMIC	1,3 SMIC	1,2 SMIC
Par taille d’entreprise
Coût total	20 325	11 100	7 935
Coût des moins de 20 salariés	7 668	4 715	3 557
Par taille d’établissement
Coût total	20 325	11 100	7 935
Coût des moins de 20 salariés	9 849	5 677	4224

Source : ACOSS

Toutefois, le choix de concentrer les exonérations sur un nombre plus restreint de salariés augmenterait la pente de progressivité du barème et élèverait fortement le coût marginal des hausses de salaire (pour un seuil porté à 1,2 ou 1,3 SMIC) ou le coût de l’embauche d’un vingtième salarié (pour un seuil de 19 salariés).

Le choix de la plage, 1 à 1,3 SMIC ou 1 à 1,6 SMIC réside dans un arbitrage entre un effet de seuil, qui est d’autant plus fort que la pente de la progressivité serait plus raide et un effet de dilution, croissant avec le pourcentage de salariés ouvrant droit à la progressivité (environ 40 % à 1,3 SMIC et plus de 50 % à 1,6 SMIC).

Enfin, un système de taux zéro jusqu’à 1,2 SMIC puis progressif jusqu’à 1,6 SMIC alourdirait d’un tiers la perte de recettes (soit 6,7 Md€ en valeur 2007). La pente de progressivité étant plus forte à partir de 1,2, l’effet de seuil à 1,6 SMIC serait lui-même accru. En revanche, la proportion de salariés concernés, donc l’effet de dilution, serait inchangé.

- Déconnecter le barème du SMIC

Le SMIC intervient à deux titres dans le coût des exonérations : en tant qu’il définit le seuil de sortie et par son évolution propre. Toute revalorisation du SMIC se répercute mécaniquement sur le niveau de sortie de la plage d’exonération. Lorsque l’augmentation est supérieure à celle du salaire moyen, il en résulte un accroissement de la population concernée. Les salariés dont la rémunération est comprise entre 1 et 1,6 SMIC représentaient ainsi 40 % du total en 1995 contre plus de 50 % en 2006.

Compte tenu de l’expérience passée, il semble souhaitable de neutraliser cet effet en déconnectant la définition du seuil de sortie et le calcul du montant des cotisations de toute référence au SMIC. Ce seuil pourrait être défini :

- soit en euros avec une simple indexation sur l’inflation comme pour le barème de l’impôt sur le revenu (1,6 SMIC correspond actuellement à 2 048 € et 1,3 SMIC à 1664 €),

- soit par référence au plafond de sécurité sociale (1,6 SMIC équivaut actuellement à 76 % du plafond et 1,3 SMIC à 62 %).

L’adoption d’un barème pourrait être l’occasion d’une simplification des relations entre l’ÉÉtat et le régime général par réduction du nombre d’impôts et taxes affectés, d’une plus grande concentration de la progressivité sur les seuls « bas salaires » et d’une déconnection par rapport aux évolutions du SMIC.

*

* *

La mise en place d’un barème, qu’elle s’accompagne ou non d’une réforme plus ample des cotisations employeurs, se heurte au déséquilibre structurel du régime général que les réformes mises en œuvre ces dernières années ne sont pas parvenues à redresser. A long terme, le retour à l’équilibre permis par la croissance ne peut être que le résultat d’une politique d’ensemble visant à augmenter la productivité et le taux d’emploi, et donc le niveau de qualification des actifs.

SYNTHESE

A mesure que les exonérations ont acquis un statut de dérogation permanente à la règle de proportionnalité, les taux de cotisations patronales affichés sont devenus une fiction pour les salaires compris entre 1 et 1,6 SMIC. L’adoption d’un barème y mettrait fin en affichant les taux réels appliqués à chaque niveau de salaire. Cette transparence accrue, qui constitue l’un des objectifs recherchés par l’adoption d’un barème, ne constituerait toutefois qu’une amélioration très relative. D’une part, rien n’interdit aujourd’hui aux URSSAF de communiquer aux entreprises les taux véritablement appliqués à chaque niveau de salaire hors heures supplémentaires. D’autre part, dans la mesure où les entreprises – en fait, les établissements - déclarent les cotisations dont elles sont redevables au titre de l’ensemble des salariés, cette information ne peut pas figurer lisiblement sur le bordereau de recouvrement de cotisations. L’adoption d’un barème ne modifierait pas cet état de fait.

De plus, la lisibilité du coût du travail restera limitée par le fait que seuls certains régimes de base seraient concernés par l’adoption d’un barème alors que pour l’entreprise le coût salarial est déterminé par la totalité des cotisations qu’elle verse aux différents organismes sociaux : Unedic, régimes de retraites complémentaires, FNAL, CSA, taxe d’apprentissage, formation professionnelle et éventuellement versement transport. En 2006, les cotisations au régime général ne représentaient plus au niveau du SMIC que 21 % du total des cotisations patronales pour les salaires exonérés contre 64 % en 1995. Les augmentations que peuvent connaître les cotisations de ces autres régimes faussent ainsi la perception que veut donner la suppression de toute cotisation du régime général au niveau du SMIC : nul pour le régime général, le taux de cotisation est au final de 13,71 % pour une entreprise de moins de 10 salariés, 14,21 % jusqu’à 19 salariés et de 17,76 % au delà²⁴. Tout discours circonscrit aux seules cotisations patronales du régime général, tout en étant exact, se trouve ainsi contredit par une réalité plus large dont l’incidence est loin d’être négligeable.

Une meilleure lisibilité du coût du travail constituerait un progrès indéniable et pourrait faciliter les décisions d’implantation, d’investissement et d’embauche des entreprises. Toutefois, il serait nécessaire, si une information leur était transmise par les URSSAF, que les deux taux – celui relatif aux cotisations patronales au régime général et le taux global, toutes cotisations obligatoires inclues – soient communiqués pour éviter toute incompréhension. En outre, l’image donnée ne serait pas fidèle si elle ne rendait pas compte de l’ampleur des dispositifs qui amputent directement l’assiette, et qui équivalent à une baisse des cotisations dont la Cour a estimé le montant à une somme comprise entre 15 et 20 Md€²⁵.

Toutefois, la lisibilité n’est pas le seul objectif qui serait poursuivi par l’adoption d’un barème. Comme l’indique la requête de la commission des affaires culturelles, familiales et sociales de l’Assemblée nationale, il s’agirait également de « simplifier et d’unifier ». Certes, les précédents développements montrent que simplification et unification pourraient être obtenues sans le passage par la barémisation. Dans ses différents rapports sur la sécurité sociale comme dans ses rapports au Parlement sur les exonérations en faveur des peu qualifiés et sur les exonérations ciblées, la Cour a fait de nombreuses propositions en ce sens, propositions restées jusqu’ici sans suite. L’adoption d’un barème constituerait cependant une contrainte forte pour avancer vers une certaine simplification. C’est l’un de ses mérites.

Les développements précédents montrent toutefois que l’adoption d’un barème est bien plus qu’un simple aménagement technique. Le risque de devoir l’étendre aux autres employeurs du régime général voire à d’autres régimes, comme la nécessité de redéfinir complètement plusieurs dispositifs, notamment les exonérations ciblées ou les modalités d’exonération des heures supplémentaires, montrent que cette adoption constituerait une réforme de grande ampleur. En se substituant à des taux proportionnels par rapport auxquels ont été définies les mesures d’exonérations actuelles, le barème apparaît comme un changement de norme au sens de la doctrine fiscale, c’est-à-dire une règle sur laquelle toute dérogation est fondée et en fonction de laquelle son coût est évalué.

L’une des conséquences majeures de ce changement de norme réside dans la suppression de tout lien entre les pertes de recettes engendrées par la partie progressive du barème et leur financement. La définition du panier fiscal et son adéquation à l’évolution à long terme des pertes de recettes deviennent alors cruciales. L’adoption d’un barème impose, avec plus de force encore que dans un régime d’exonérations, la stabilité du dispositif mis en place, sauf à rendre celui-ci incompréhensible voire inapplicable. D’autre part, à défaut de pouvoir exclure a priori tout coup de pouce au SMIC, la déconnection du seuil de sortie de la progressivité de la référence au SMIC est hautement souhaitable. Elle l’est, il est vrai, tout autant dans le système actuel.

Compte tenu des travaux antérieurs de la Cour sur l’impact sur l’emploi des exonérations de cotisations patronales, le changement de norme que serait l’adoption d’un barème devrait être mis à profit pour réduire sensiblement la plage susceptible d’être concernée par la progressivité. Il pourrait également être l’occasion d’une réforme plus globale des cotisations employeurs qui viserait aussi à simplifier les relations financières entre le régime général et l’État, en concentrant par exemple les cotisations patronales sur un nombre plus réduit de branches, en lien notamment avec le caractère contributif des prestations. Sur ce point aussi, la Cour estime néanmoins que l’adoption d’un barème devrait aller de pair avec sa stabilité.

ANNEXE 1

Les taux de cotisations de sécurité sociale depuis 1970

Assiette en fonction du salaire		TOTAL			MALADIE			VIEILLESSE			FAMILLE			CSG CRDS
		empl	salarié	total	empl	salarié	total	empl	salarié	total	empl	salarié	total	salarié
1970	Sous plafond	26.50	5.50	32.00	10.25	2.50	12.75	5.75	3.00	8.75	10.50		10.50
	Tout salaire	2.00	1.00	3.00	2.00	1.00	3.00
1980	Sous plafond	26.15	4.70	30.85	8.95		8.95	8.20	4.70	12.90	9.00		9.00
	Tout salaire	4.50	5.50	10.00	4.50	5.50	10.00
1990	Sous plafond	8.20	7.60	15.80				8.20	7.60	15.80
	Tout salaire	19.60	6.00	25.60	12.60	5.90	18.50		0.10	0.10	7.00		7.00
2000	Sous plafond	8.20	6.55	14.75				8.20	6.55	14.75
	Tout salaire	19.80	8.85	28.65	12.80	0.75	13.55	1.60	0.10	1.70	5.40		5.40	8.00
2008	Sous plafond	8.30	6.65	14.95				8.30	6.65	14.95
	Tout salaire	19.80	8.85	28.65	12.80	0.75	13.55	1.60	0.10	1.70	5.40		5.40	8.00

Source : CCSS

ANNEXE 2

Simulation de barèmes selon différents scenarii

(entreprises de moins de 20 salariés)

Source : Cour des Comptes

ANNEXE 3

Le calcul des exonérations générales

Depuis le 1^er octobre 2007, la formule de calcul du coefficient des allègements généraux est la suivante :

- entreprises de plus de 19 salariés :

- entreprises entre 1 et 19 salariés

Le montant des exonérations est obtenu en multipliant la rémunération mensuelle brute (incluant, le cas échéant, les heures supplémentaires) par ce coefficient.

Cette formule de calcul, issue de la loi TEPA, permet, par rapport à la précédente, de ne pas prendre en compte les heures supplémentaires effectuées par un salarié dans le calcul du coefficient. Auparavant, si un employé payé au SMIC dans une entreprise de plus de 19 salariés effectuait 20 heures supplémentaires par mois, le coefficient d’exonération passait de 26% à 24%. Aujourd’hui, il reste à 26% et s’applique à l’ensemble de la rémunération, y compris celle qui découle des heures supplémentaires majorées.

Le calcul des exonérations sur les heures supplémentaires et complémentaires

La circulaire du 1^er octobre 2007 du directeur de la sécurité sociale relative à la mise en œuvre de l’article 1^er de la loi n°2007-1223 du 21 août 2007 en faveur du travail, de l’emploi et du pouvoir d’achat précise les modalités de calcul des exonérations sur les heures supplémentaires.

Part patronale (heures supplémentaires seulement)

Les heures supplémentaires bénéficient donc non seulement de la réduction Fillon au même taux que les heures de base pour les salaires inférieurs à 1,6 SMIC, mais aussi des mesures d’allègement spécifiques, applicables à tous les salaires quel que soit leur niveau, à savoir une réduction forfaitaire de 0,50 € par heure dans les entreprises de plus de 19 salariés, et de 1,5 € dans les autres.

Part salariale (heures supplémentaires et complémentaires)

Le taux de réduction applicable correspond au rapport entre la somme des cotisations et contributions obligatoires mises à la charge du salarié au cours du mois (CSG, CRDS, cotisations de sécurité sociale, cotisations de retraite complémentaire et cotisations ASSEDIC) et la rémunération du même mois. Le taux maximum est fixé à 21,5%.

ANNEXE 4

Recette des principaux impôts (2006)

et coût des exonérations de cotisations sociales (2008) en Mds€

TVA (nette)	131.0
Contribution sociale généralisée (CSG)	75.2
Impôt sur le revenu	52.4
Impôts sur les sociétés (inclus impôt forfaitaire annuel)	49.0
Exonérations de cotisations sociales en 2008	29.9
Taxe Intérieure sur les produits pétroliers	24.4
Taxe professionnelle (TP)	21.0
Taxe sur le foncier bâti et non bâti (payée par les entreprises)	20.8
Taxe d’habitation	12.1
Taxes sur les salaires	10.0
Droits d’enregistrement (taxe addi.)	9.9
Taxes sur les tabacs	9.7
Mutation à titre gratuit	8.3
Taxes spéciales sur les conventions d’assurances	5.5
Contribution au Remboursement de la Dette Sociale	5.5
Versements transports	5.3
Contribution sociale de solidarité des sociétés	4.6
Impôt de Solidarité sur la Fortune	3.7
PRCM (prélèvements sur les capitaux mobiliers)	3.2
Taxes sur les boissons	3.0
Cotisation minim. taxes profession.	2.1
Produits de la loterie nationale et du loto	2.0
Prélèvement social de 2 % sur le revenu du capital	2.0
Taxe au profit du FNAL (fonds national d’aide au logement)	1.9
Taxe pour le fonds du service public de la production d’électricité	1.7
Caisse nationale de solidarité pour l’autonomie (CNSA)	1.7
Impôt sur l’énergie électrique	1.2
CSG affectée à la CNSA	1.0
Majoration de 10% sur l’IS	0.8
TVA sur les terrains	0.7
TVA sur subventions et sous/compensations agricultures	0.5
Contribution additionnelle au prélèvement social affectée à la CNSA	0.4
Taxe sur le foncier non bâti (payée par les ménages)	0.2

Source : INSEE

Les impôts détaillés dans ce tableau représentent 470,7 Mds € en 2006 soit 94,0 % du total des impôts. Le montant total de la TVA excède légèrement le montant présenté ici. En effet, seule la partie classée en "impôts de type TVA" (D211) figure ici.

ANNEXE 5

Le coût du salaire moyen brut en France et à l’étranger,

Le salaire mensuel brut moyen s’est établi en 2006 à 2 583 €²⁶, soit légèrement au dessus de 2 SMIC. De 1998 à 2006, il a augmenté de 6,7 %. Les cotisations sociales patronales, tous régimes, sont passées au cours de la même période de 41,0 % à 41,9 %. En 2006, le coût du salaire brut moyen s’établit à 3 665 €, soit une hausse de 7,4 %.

Du fait de la forte augmentation du SMIC – dont la diffusion s’étale jusqu’à des salaires de 1,4 SMIC – les exonérations bas salaires n’ont que peu contribué à la modération du coût salarial moyen en France. Le coût salarial moyen ainsi que le poids de cotisations employeurs sont ainsi restés relativement élevés par rapport à ceux de nos partenaires et principaux concurrents européens en dépit d’un niveau moyen des salaires plus faible²⁷ . En France :

- le salaire horaire brut (19,21 €) est parmi les plus faibles et place la France au 10ème rang de l’UE à 15, derrière notamment les pays scandinaves, la Belgique, les Pays Bas ou l’Allemagne, mais aussi derrière le Royaume uni et l’Irlande ;

- le poids des cotisations employeurs dans le coût salarial moyen (8,29 €) reste parmi les plus élevés de l’Union européenne derrière la Belgique et la Suède mais il s’est rapproché de celui observé en Allemagne ;

- au total, le coût salarial horaire (de 28,67 €) situe la France au 5ème rang de l’UE 15 derrière le Danemark, la Suède, la Belgique et le Luxembourg et un peu moins d’un euro au dessus de l’Allemagne (27,76 €). Toutefois, dans l’industrie manufacturière, les coûts salariaux en France et en Allemagne sont quasiment identiques.

Autrement dit, malgré un salaire brut plus faible, les entreprises françaises présentent par rapport à leur principal concurrent que sont les entreprises allemandes, un handicap réel lié à un coût horaire légèrement plus élevé et un poids plus grand des cotisations patronales dans le coût salarial.

Salaires, cotisations patronales

et coût salarial dans l’Union européenne (UE 15) en 2005

(tous secteurs marchands)

	En % du total du coût du travail			Pour une heure de travail en €			Coût du travail pondéré par la productivité horaire
	Salaires et traitements	Cotisations patronales	Autres	Coût du travail	Salaire	Cotisations patronales	Productivité horaire	Coût rapporté à la productivité (France = base 100)
Danemark	87,30	10,30	4,90	31,14	27,19	3,21	103,70	123,6
Suède	66,20	30,60	3,70	31,08	20,57	9,51	105,40	121,4
Royaume-Uni	79,30	18,30	2,40	24,57	19,48	4,50	89,80	112,6
Autriche	72,90	24,20	4,00	25,96	18,92	6,28	99,40	107,5
Finlande	78,30	20,80	1,30	25,30	19,81	5,26	97,20	107,1
Italie	69,30	29,40	1,60	22,81	15,81	6,71	89,90	104,4
Allemagne	76,20	23,40	0,90	27,76	21,15	6,50	110,80	103,1
Belgique	68,40	31,10	0,60	30,33	20,75	9,43	124,10	100,6
France	67,00	28,90	4,50	28,67	19,21	8,29	118,00	100,0
Pays-Bas	76,50	21,40	3,50	27,23	20,83	5,83	120,80	92,8
Irlande	86,20	12,90	1,20	23,14	19,95	2,99	106,50	89,4
Grèce	71,40	20,00	9,00	15,39	10,99	3,08	80,00	79,2
Portugal	77,50	21,20	1,30	10,26	7,95	2,18	57,40	73,6
Luxembourg	83,80	15,40	0,90	30,04	25,17	4,63	170,00	72,7
Espagne	73,50	24,90	1,70	16,25	11,94	4,05	92,30	72,5

Source : Eurostat

Néanmoins, ces comparaisons doivent être mises en perspective. En effet, à côté des exonérations générales sur les bas salaires, les entreprises bénéficient de dispositifs qui viennent amputer directement l’assiette des cotisations, notamment ceux qui visent à favoriser des rémunérations autres que salariales (intéressement, participation, stock-options et distribution d’actions gratuites), ceux de prévoyance collective d’entreprise, et enfin l’exonération des indemnités de licenciement²⁸. Le manque de recettes due à ces pertes d’assiette peut être estimé entre 15 et 20 Md€²⁹.

D’autre part, le coût salarial ne reflète pas la réalité du rapport entre le coût et la production en France. Or, l’un des facteurs d’attractivité du territoire français est la productivité de sa main d’oeuvre. Alors que le coût du travail situe la France au 5^ème rang des pays ayant les coûts du travail les plus élevés de l’UE à 15 derrière le Danemark, la Suède, la Belgique et le Luxembourg, elle recule au 9^ème rang, derrière le Royaume-Uni, l’Italie et l’Allemagne, lorsque la productivité horaire est prise en compte.

L’impact de la productivité sur les comparaisons entre pays européens

en termes de coût du travail (UE 15) en 2005

Source : eurostat (France = base 100)

ANNEXE 6

Évolution du SMIC et des prix 1994 – 2007

€ et %

Année	SMIC horaire brut	SMIC mensuel brut (151.67h)	SMIC mensuel brut (169h)	Hausse du SMIC (juin ou juillet)	Inflation
2007	8.44	1 280.07	//	2.06	2.60
2006	8.27	1 254.28	//	2.99	1.50
2005	8.03	1 217.88	1 357.07	5.52	1.80
2004	7.61	//	1 286.09	5.84	2.10
2003	7.19	//	1 215.11	5.27	2.10
2002	6.83	//	1 154.27	2.40	1.90
2001	6.67	//	1 127.23	4.06	1.70
2000	6.41	//	1082.60	3.22	1.70
1999	6.21	//	1049.11	1.31	0.50
1998	6.13	//	1036.22	2.00	0.70
1997	6.01	//	1015.87	3.98	1.20
1996	5.78	//	976.71	2.48	2.00
1995	5.64	//	952.75	4.06	1.70
1994	5.42	//	916.16	2.07	1.70

Source : INSEE

^{1 ()} « La Cour des comptes assiste le Parlement et le Gouvernement dans le contrôle de l’application des lois de financement de la sécurité sociale. »

² L’assiette des prélèvements sociaux finançant le régime général, rapport sur la sécurité sociale, septembre 2007, p. 137 à 166.

³ Les cotisations maladie et famille sont aujourd’hui entièrement déplafonnées.

⁴ Lettre en date du 26 septembre 2007 du président de la commission des affaires culturelles, familiales et sociales de l’Assemblée nationale au Premier président de la Cour des Comptes.

⁵ L’article 22 de l a LFSS pour 2008 a exclu totalement les cotisations ATMP du bénéfice des exonérations ciblées. Parallèlement, le mode de calcul retenu pour les exonérations générales a été ajusté pour qu’elles en soient de fait exclues bien que juridiquement le principe de l’exonération demeure et ouvre droit à compensation pour la branche.

⁶ . L’exonération de cotisation salariale des heures supplémentaires est sans incidence sur les droits à retraite dès lors que les cotisations versées par le salarié correspondent toujours, en moyenne, à 200 heures de SMIC pour un trimestre.

⁷ Décision N° 97-388 DC du 20 mars 1997 - Loi créant les plans d’épargne retraite

⁸ Voir notamment le rapport sécurité sociale de septembre 2007, p.166

⁹ Aux exonérations pour emplois familiaux et aide à domicile pour les personnes de plus de 70 ans non compensées par l’État, le plan de développement des services à la personne a ajouté trois nouvelles exonérations compensées par l’État : abattement de 15 points de cotisations patronales pour tous les employeurs cotisant sur l’assiette réelle, exonération de toutes charges sociales du chèque emploi service en cas de cofinancement de l’aide à domicile par l’entreprise du salarié particulier-employeur ; enfin, exonération de cotisations pour l’emploi d’une aide à domicile par une association ou une entreprise auprès d’une personne non fragile.

¹⁰ Rapport sur la sécurité sociale, septembre 2007, p.154-155 et 166.

¹¹ Sur ce débat, cf. Conseil d’Orientation pour l’Emploi, rapport au Premier ministre relatif aux aides publiques, février 2006.

¹² COE, Avis du 6 février 2008.

¹³ Cour des comptes, lettre de transmission de la communication sur Les exonérations de charges sociales en faveur des territoires et des secteurs d’activité à la commission des finances, de l’économie générale et du plan de l’Assemblée nationale, octobre 2007

¹⁴ IGAS-IGF, Rapport sur l’intégration des allègements généraux de cotisations patronales au sein d’un barème de cotisations de sécurité sociale, Avril 2006.

¹⁵ La refonte des documents CERFA est un processus long qui n’était pas compatible avec l’entrée en vigueur de la mesure heures supplémentaires au 1^er octobre 2007. Toutefois, à ce jour, cette refonte n’est pas programmée.

¹⁶ Voir notamment Cass soc 24 oct 2002 : JurisData n°2002-016320

¹⁷ Le salaire médian de 1680€ bruts correspond à 1,3 SMIC, ce qui signifie que bien plus de la moitié des salaires est aujourd’hui bénéficiaire des allègements.

¹⁸ Source : DARES. Champ : Ensemble des salariés, sauf apprentis, État et collectivités locales, secteur agricole, intérim et secteur domestique.

¹⁹ Le régime général représente 94,38 % du montant des exonérations en 2006 et 94,76 % en 2007.

²⁰ 3,1Mds€ pour les réductions de cotisations salariales hors baisse de l’impôt sur le revenu (1,5Mds€) ; 0,9Md€ pour la déduction forfaitaire de cotisations ; 1Md€ pour la neutralisation des majorations des heures supplémentaires. Source : CCSS septembre 2007, p 94.

²¹ Cf. rapport sur la sécurité sociale, Septembre 2002, p. 33.

²² Toutefois, le montant des exonérations bas salaires pourrait toujours être estimé par différence entre ce qu’aurait été le produit des cotisations par application de taux proportionnels et les recettes effectivement recouvrées (corrigées du taux de non recouvrement). Pour les heures supplémentaires, le calcul du montant des exonérations dépendra des modalités choisies.

²³ Cour des Comptes, rapport à l’Assemblée nationale sur les exonérations de charges sociales en faveur des peu qualifiées, 2006, p. 23.

²⁴ Avec un taux moyen d’accidents du travail de 2,28 %.

²⁵ Rapport sur la sécurité sociale, septembre 2007

²⁶ INSEE première, Les salaires dans les entreprises de 2006 : une hausse modérée, n° 1174, janvier 2008.

²⁷ Voir également le rapport du secrétaire d’État chargé de la prospective et de l’évaluation des politiques publiques, TVA sociale, septembre 2007.

²⁸ La loi de financement pour 2008 a soumis à cotisation les indemnités de départ à la retraite qui en étaient autrefois exonérées.

²⁹ Rapport sur la sécurité sociale, septembre 2007,op.cit.

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