N° 3003 - Rapport d'information de Mme Valérie Rabault déposé en application de l'article 145 du règlement, par la commission des finances, de l'économie générale et du contrôle budgétaire sur l'application des mesures fiscales contenues dans les lois de finances - XIVe législature

L’article 3 de la loi de finances pour 2015 est venu réformer en profondeur le crédit d’impôt en faveur du développement durable (CIDD), qui, codifié à l’article 200 quater du code général des impôts (CGI), devient le crédit d’impôt pour la transition énergétique (CITE). Il s’agit de renforcer l’attractivité du dispositif, pour encourager les ménages à mettre en œuvre des travaux de rénovation énergétique dans leur habitation principale.

L’avantage fiscal est modifié sur trois points principaux.

En premier lieu, de nouveaux équipements deviennent éligibles au crédit d’impôt, à compter du 1^er septembre 2014 : ouvrent ainsi droit à avantage fiscal les dépenses d’acquisition d’appareils permettant d’individualiser les frais de chauffage ou d’eau chaude sanitaire dans un bâtiment équipé d’une installation centrale ou alimenté par un réseau de chaleur, ainsi que les dépenses d’acquisition d’un système de charge pour véhicule électrique. De plus, pour les seuls logements situés dans un département d’outre-mer, sont éligibles les dépenses d’acquisition d’équipements ou de matériaux de protection des parois vitrées ou opaques contre les rayonnements solaires, d’équipements de raccordement à un réseau de froid alimenté majoritairement par du froid d’origine renouvelable ou de récupération, et d’équipements ou de matériaux visant à l’optimisation de la ventilation naturelle.

En deuxième lieu, la condition de réalisation d’un « bouquet de travaux » pour obtenir l’avantage fiscal – pour les contribuables dont les ressources sont supérieures à certains seuils – est supprimée. En effet, depuis le 1^er janvier 2014, seuls les ménages aux revenus inférieurs à un certain plafond de revenu fiscal de référence (RFR) pouvaient bénéficier du crédit d’impôt s’ils ne réalisaient qu’une seule catégorie de travaux ; les contribuables aux revenus plus importants devaient procéder à plusieurs travaux (par exemple le remplacement de fenêtres et l’installation d’une chaudière) pour avoir droit à l’avantage fiscal. Cette condition est supprimée à compter du 1^er septembre 2014, parallèlement à l’instauration d’un dispositif transitoire destiné à ne pas pénaliser les contribuables ayant engagé des travaux au cours des huit premiers mois de l’année 2014.

Enfin, en troisième lieu, le taux du crédit d’impôt est porté à 30 % pour l’ensemble des dépenses, au lieu de 15 % ou 25 % selon les cas auparavant, et ce à compter du 1^er septembre 2014.

B. RÉFORME DU DISPOSITIF FISCAL DIT « DUFLOT », DEVENANT LE DISPOSITIF « PINEL »

L’administration fiscale a apporté plusieurs précisions sur les conditions d’application de la réforme, lors de la mise à jour du BOFIP en date du 22 avril 2015.

S’agissant des nouveaux équipements éligibles au crédit d’impôt, sur le fondement de l’arrêté du 27 février 2015 ⁽4), l’administration fiscale a indiqué que les équipements permettant l’individualisation des frais de chauffage ou d’eau chaude sanitaire correspondent à des répartiteurs électroniques placés sur chaque radiateur ou à des compteurs d’énergie thermique placés à l’entrée du logement. Les systèmes de charge pour véhicule électrique ouvrant droit à crédit d’impôt s’entendent quant à eux des bornes de recharge installées à perpétuelle demeure ; il s’agit de bornes permettant une recharge via des prises dédiées – et non des prises domestiques non dédiées – qui peuvent être installées dans les pièces d’habitation proprement dites ainsi que dans des dépendances immédiates et nécessaires, telles que des garages. Les dépenses de travaux liés à la pose de la borne (raccordement au réseau électrique, modification du tableau électrique…) ne sont pas éligibles au crédit d’impôt.

Ensuite, pour les logements situés dans des départements d’outre-mer, l’arrêté précité a précisé les caractéristiques des matériaux d’isolation thermique des parois opaques ou vitrées contre les rayonnements solaires, incluant notamment des sur-toitures ventilées, des systèmes de bardage ventilé ⁽⁵⁾, des pare-soleil horizontaux ou verticaux, ainsi que des volets à persiennes, des stores à lame opaque et des stores projetables. A également été établie la liste des équipements de raccordement à certains réseaux de froid éligibles à l’avantage fiscal. Enfin, l’administration a indiqué que les équipements ou matériaux visant à l’optimisation de la ventilation naturelle s’entendent des ventilateurs fixés au plafond des pièces principales de l’habitation.

Lors de cette même mise à jour, l’administration fiscale a également précisé les mesures transitoires applicables pour les « bouquets de travaux » engagés à partir du 1^er janvier 2014, mais non encore achevés au 1^er septembre 2014 – date à laquelle cette condition de « bouquet » a été supprimée. L’objectif poursuivi est de ne pas remettre en cause l’avantage fiscal que pouvait escompter un contribuable ayant réalisé une dépense relevant d’un « bouquet » de travaux au cours des huit premiers mois de 2014, et qui ne réalise sa deuxième dépense qu’à la fin de l’année 2014 ou en 2015.

Ainsi, si un contribuable paie une première dépense du bouquet entre le 1^er janvier et le 31 août 2014 puis ne réalise aucune dépense éligible ou réalise une dépense n’entrant pas dans la composition d’un bouquet de travaux sur le reste de l’année 2014 – ou sur l’année 2015 pour les bouquets sur deux ans –, la première dépense sera éligible au crédit d’impôt, mais uniquement au taux de 15 %, sous réserve du respect de la condition de ressources – le contribuable ne respectant pas cette condition restant non éligible au crédit d’impôt. En revanche, s’il réalise au moins une dépense entrant dans le bouquet sur les quatre derniers mois de l’année 2014, ou sur l’année 2015 pour les bouquets sur deux ans, il pourra bénéficier du crédit d’impôt au titre de la première dépense, sans condition de ressources, au taux de 25 %. Il pourra également bénéficier du crédit d’impôt au taux de 30 % sur la deuxième dépense composant le bouquet, ainsi que sur toute autre dépense éligible réalisée à compter du 1^er septembre 2014.

Enfin, dans le cadre d’une mise à jour du BOFIP du 19 décembre 2014, l’administration fiscale a précisé les modalités d’application des critères de qualification exigés pour les entreprises réalisant certains travaux éligibles à l’avantage fiscal, sur la base du décret et de l’arrêté du 16 juillet 2014 ⁽6). En effet, l’article 81 de la loi de finances pour 2012 et l’article 74 de la loi de finances pour 2014 ont introduit ce principe d’éco-conditionnalité pour le bénéfice respectivement du CIDD, devenu le CITE, et de l’éco-PTZ ; cette condition s’applique aux travaux payés à compter du 1^er janvier 2015 (1^er octobre 2015 dans les départements d’outre-mer). Le décret précité mentionne notamment la liste des dépenses éligibles pour lesquelles le respect de critères de qualification est exigé des entreprises en charge des travaux, et les conditions d’obtention du signe de qualité par les entreprises, justifiant du respect de ces critères.

L’article 5 de la loi de finances pour 2015 a réformé le dispositif fiscal de soutien à l’investissement locatif intermédiaire dit « Duflot », et rebaptisé « Pinel », du nom de la nouvelle ministre chargée du logement, afin d’assouplir ses conditions d’obtention et partant, de le rendre davantage attractif.

Les contribuables peuvent désormais moduler leur durée d’engagement de location, sur six, neuf ou douze ans, au lieu d’une durée unique de neuf ans auparavant. Parallèlement, les taux de réduction d’impôt varient également : en métropole, le taux est fixé à 12 % pour une durée d’engagement de six ans, à 18 % pour neuf ans et à 21 % pour douze ans, alors que le taux auparavant applicable était de 18 %. En outre-mer, le taux de la réduction d’impôt est de 23 % sur une durée de six ans, de 29 % sur neuf ans et de 32 % sur douze ans, au lieu de 29 % auparavant (pour une durée de neuf ans).

Ensuite, si le bien immobilier acquis dans le cadre du dispositif « Pinel » ne peut être loué à un membre du foyer fiscal bénéficiant de la réduction d’impôt, il peut désormais être loué à un ascendant ou à un descendant des membres de ce foyer fiscal – alors que tel n’était pas le cas dans le cadre du « Duflot » – dès lors, bien entendu, que les conditions tenant aux plafonds de loyer et de ressources du locataire sont respectées.

Enfin, la base de la réduction d’impôt en cas d’investissements réalisés via la souscription de parts de sociétés civiles de placement immobilier (SCPI) est portée de 95 % à 100 % du montant des versements effectués à ce titre.

La possibilité de moduler la durée d’engagement et le taux de l’avantage fiscal, tout comme la disposition relative aux investissements via des SCPI, sont entrées en vigueur dès le 1^er septembre 2014, tandis que la suppression de l’interdiction de louer le bien à un ascendant ou un descendant s’applique aux investissements réalisés à compter du 1^er janvier 2015.

Il convient d’ajouter que l’article 82 de la loi de finances a fait passer l’avantage fiscal retiré du « Pinel » outre-mer du plafonnement global de droit commun de 10 000 euros au plafonnement spécifique de 18 000 euros, jusqu’alors réservé aux investissements dans les sociétés de financement de l’industrie cinématographique et de l’audiovisuel (SOFICA), ainsi qu’à ceux réalisés outre-mer dans le cadre des articles 199 undecies A à C du code général des impôts.

La faculté de prorogation doit être exercée au titre de l’année au cours de laquelle intervient le terme de la période de location concernée, initiale ou prorogée, par un nouvel engagement de location du contribuable. La prorogation ne peut être tacite ; elle ne peut être exercée ni par anticipation, ni de manière rétroactive, quand bien même le logement serait resté loué dans les conditions d’application de la réduction d’impôt « Pinel », notamment de loyer et de ressources. L’administration détaille par ailleurs les obligations déclaratives du contribuable souhaitant proroger son engagement, lesquelles ont fait l’objet d’un décret du 4 mai 2015 ⁽7).

Le 11 juin 2015, l’administration a publié dans le BOFIP ses commentaires sur cette réforme. Elle donne notamment des précisions sur les conditions de prorogation de l’engagement de location, option ouverte pour les investissements réalisés depuis le 1^er septembre 2014. Cette possibilité de prorogation ne s’applique qu’aux investissements pour lesquels aucun cas de remise en cause de la réduction d’impôt obtenue n’a été constaté au titre de la période d’engagement de location antérieure. Par ailleurs, l’exercice de cette prorogation suppose qu’il y ait une identité entre la personne, physique ou morale, ayant pris l’engagement initial de location et celle qui proroge cet engagement
– par exemple, lorsque le bien est détenu en indivision, la prorogation doit être exercée conjointement par tous les indivisaires ayant souscrit l’engagement initial.

Enfin, il convient de noter que l’interdiction de louer le logement à un ascendant ou un descendant dans le cadre du dispositif « Pinel », maintenue pour les investissements réalisés entre le 1^er septembre et le 31 décembre 2014, s’applique pendant toute la période couverte par l’engagement de location, initial mais aussi prorogé, y compris en cas de changement de locataire au cours de ces périodes.

Par ailleurs, l’administration fiscale a publié le 21 mai 2015 les plafonds de loyers et de ressources des locataires applicables dans le cadre du dispositif « Pinel » à compter du 1^er janvier 2015. Ces plafonds sont retracés dans les tableaux ci-dessous :

PLAFONDS DE LOYER MENSUEL PAR MÈTRE CARRÉ, CHARGES NON COMPRISES, POUR LE « DUFLOT/PINEL » EN MÉTROPOLE

(en euros)

Zones
À bis	Reste de la zone A	B1	B2
16,82	12,49	10,06	8,74

PLAFONDS DE LOYER MENSUEL PAR MÈTRE CARRÉ, CHARGES NON COMPRISES, POUR LE « DUFLOT/PINEL » EN OUTRE-MER

(en euros)

Départements d’outre-mer

Saint-Martin

Saint-Pierre-et-Miquelon

Polynésie française

Nouvelle-Calédonie

Îles Wallis et Futuna

10,09

12,49

PLAFONDS ANNUELS DE RESSOURCES POUR LE « DUFLOT/PINEL » EN MÉTROPOLE

(en euros)

Composition du ménage	Zones
Composition du ménage	À bis	Reste de la zone A	B1	B2
Personne seule	36 971	36 971	30 133	27 120
Couple	55 254	55 254	40 241	36 216
Personne seule ou couple ayant une personne à charge	72 433	66 420	48 393	43 554
Personne seule ou couple ayant deux personnes à charge	86 479	79 558	58 421	52 579
Personne seule ou couple ayant trois personnes à charge	102 893	94 183	68 725	61 853
Personne seule ou couple ayant quatre personnes à charge	115 782	105 985	77 453	69 707
Majoration par personne à charge à partir de la cinquième	12 900	11 809	8 641	7 775

PLAFONDS ANNUELS DE RESSOURCES POUR LE « DUFLOT/PINEL » EN OUTRE-MER

(en euros)

Composition du ménage	Départements d’outre-mer Saint-Martin Saint-Pierre-et-Miquelon	Polynésie Française Nouvelle-Calédonie Îles Wallis et Futuna
Personne seule	27 359	30 258
Couple	36 536	40 407
Personne seule ou couple ayant une personne à charge	43 939	48 594
Personne seule ou couple ayant deux personnes à charge	53 044	58 664
Personne seule ou couple ayant trois personnes à charge	62 399	69 011
Personne seule ou couple ayant quatre personnes à charge	70 323	77 775
Majoration par personne à charge à partir de la cinquième	7 846	8 676

Au regard des chiffres disponibles, la mise en place du dispositif « Pinel » semble d’ores et déjà produire des effets positifs : comme le soulignent les notes de marché de la Fédération des promoteurs immobiliers (FPI) ⁽⁸⁾, l’investissement privé a redémarré au dernier trimestre 2014, les ventes ayant augmenté de 3,4 % par rapport au dernier trimestre 2013. Ce rebond s’est confirmé au premier trimestre 2015, puisque les ventes ont progressé de 14,4 % par rapport au premier trimestre 2014.

C. ÉLARGISSEMENT DU BÉNÉFICE DU TAUX RÉDUIT DE TVA

Les articles 17 et 19 de la loi de finances pour 2015 ont étendu le bénéfice du taux de 5,5 % pour la soumission à la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) de travaux ou livraisons d’immeubles destinés à favoriser l’accession sociale à la propriété dans les quartiers prioritaires de la politique de la ville, ainsi qu’à certains travaux de rénovation ou transformation permettant de fournir des logements sociaux à des ménages aux revenus modestes. Ces deux articles résultent, en tout ou partie, d’amendements présentés, au nom de la commission des affaires économiques, par notre collègue François Pupponi et adoptés par l’Assemblée nationale lors de la première lecture du projet de loi de finances pour 2015.

1. Le soutien à l’accession sociale à la propriété dans les quartiers prioritaires

La loi de finances pour 2014 avait déjà modifié l’article 278 sexies du CGI afin d’abaisser de 7 % à 5,5 % le taux de TVA applicable à certaines livraisons d’immeubles neufs effectuées, à compter du 1^er janvier 2014, dans le cadre du logement social, ce qui contribuait à concrétiser l’engagement du Gouvernement en faveur de cette politique. À ce titre, en application du 11 du I de cet article, le taux réduit de TVA s’appliquait à la vente de nouveaux logements destinés à devenir la résidence principale de ménages aux revenus modestes, dans le cadre d’opérations d’accession sociale à la propriété menées au sein des quartiers faisant l’objet d’une convention avec l’Agence nationale pour la rénovation urbaine (ANRU) ⁽9), ou à une distance maximale de 300 mètres de ces quartiers (lesquels étaient, en 2014, au nombre de 530). La loi prévoit que, pour pouvoir bénéficier de la mesure, les revenus des ménages doivent être inférieurs ou égaux aux plafonds prévus par le huitième alinéa de l’article L. 411-2 du code de la construction et de l’habitation ⁽¹⁰⁾.

L’article 17 de la loi de finances pour 2015 – qui figurait dès l’origine, mais sous une rédaction différente, au sein du projet de loi – prévoyait d’insérer un 11 bis au sein du I de l’article 278 sexies du CGI pour étendre le bénéfice de ce taux réduit de TVA aux opérations d’accession sociale à la propriété menée dans les nouveaux quartiers prioritaires de la politique de la ville ou dans une bande de 300 mètres autour de ces quartiers. Cette mesure, qui avait été annoncée par le Premier ministre le 29 août 2014 dans le cadre du Plan de relance du logement, permet ainsi d’encourager fiscalement la livraison de logements neufs à des ménages aux revenus modestes sur le territoire des 1 300 quartiers, dont la carte a été présentée par le Gouvernement le 17 juin 2014. Rappelons que ces quartiers, situés sur 700 communes, avaient été identifiés par l’Institut national de la statistique et des études économiques (INSEE) comme comptant une majorité d’habitants dont le revenu est inférieur à 60 % du revenu médian de la population. La mesure devait être applicable aux opérations dont la demande de permis de construire est déposée à compter du 1^er janvier 2015.

La rédaction finalement retenue par le Parlement à l’issue des débats et à l’initiative de notre collègue François Pupponi, a étendu la durée prévue de ce dispositif, afin de donner davantage de visibilité aux opérateurs économiques quant au cadre législatif applicable à l’avenir. Il a ainsi prévu que le taux réduit de TVA serait applicable aux opérations dont le permis de construire aurait été déposé jusqu’au 31 décembre 2024. Ce choix reflète une recherche de cohérence durable dans la politique de soutien à ces quartiers, puisqu’il permet d’aligner la durée prévisible du dispositif sur la période 2014-2024, qui a été retenue pour le nouveau Programme national de rénovation urbaine (NPNRU) en application de l’article 3 de la loi n° 2014-173 du 21 février 2014 de programmation pour la ville et la cohésion urbaine.

2. Le soutien aux travaux lourds portant sur des logements sociaux

L’évaluation préalable de cet article du projet de loi de finances pour 2015 estimait la perte de recettes entraînée par cette mesure à 10 millions d’euros en 2015, 35 millions d’euros en 2016, 70 millions d’euros en 2017, avant de se stabiliser à 105 millions d’euros en 2018. Il s’agit d’un coût relativement modéré, d’autant qu’en 2018, les dernières conventions conclues par l’ANRU sur la base de l’ancienne géographie des quartiers prioritaires auront expiré. Or, le montant de la dépense fiscale liée à l’application du taux de 5,5 % dans les quartiers qui faisait déjà l’objet d’une convention avec l’ANRU dans le cadre du précédent programme de rénovation urbaine était, en 2014, estimé à 80 millions d’euros : il convient donc, pour comparer le coût de l’ancien et du nouveau dispositif à terme, en 2019, de diminuer de cette somme le nouveau coût attendu de 105 millions d’euros, ce qui donnerait un coût net alors un coût net pouvant être estimé à 25 millions d’euros environ.

Le secrétariat d’État chargé du budget, sollicité par la Rapporteure générale pour communiquer des données permettant d’affiner ces prévisions au vu de l’évolution du nombre d’opérations concernées par cette baisse de TVA, notamment au cours des premiers mois de l’année 2015, a indiqué ne pas disposer à ce jour de telles données.

L’article 19 du projet de loi de finances pour 2015 a étendu le bénéfice du taux de TVA à 5,5 % à certains travaux lourds de rénovation, transformation ou extension d’immeubles qui permettent de fournir des logements sociaux à des ménages aux revenus modestes. Il s’agit donc là encore d’une mesure qui s’inscrit dans une politique sociale visant, plus généralement, à améliorer les conditions de logement de nos concitoyens disposant de faibles ressources.

En application des I et II de l’article 278 sexies du CGI, le taux de TVA de 5,5 % était déjà applicable à une série d’opérations immobilières susceptibles d’être conduites dans le cadre de la politique sociale. Parmi celles-ci, on peut notamment citer les livraisons de terrains à bâtir à des organismes d’habitation à loyer modéré (HLM), les livraisons de logements sociaux neufs à usage locatif (sous condition d’agrément préfectoral et d’obtention de prêt ou de subvention de l’ANRU), livraisons de logements destinés à être occupés par des titulaires de contrats de location-accession, les livraisons de logements conventionnés aux structures d’hébergement temporaire ou d’urgence, les cessions de droits immobiliers démembrés de logements sociaux neufs à usage locatif, ou encore opérations d’accession sociale à la propriété menées au sein des quartiers faisant l’objet d’une convention avec l’ANRU, précédemment mentionnés.

L’article inséré par l’Assemblée nationale en première lecture, lors de l’examen du projet de loi de finances pour 2015, à l’initiative de la commission des affaires économiques, a étendu cet avantage fiscal à deux cas particuliers qui, faute de figurer dans la liste limitative de l’article 278 sexies, étaient jusqu’ici soumis à un taux de TVA de 10 % :

− les livraisons à soi-même (LASM) de travaux lourds consistant en une extension ou une remise à neuf de l’immeuble au sens de l’article 257 du CGI, portant sur certains des logements précités (logements sociaux neufs à usage locatif, logements destinés aux structures d’hébergement temporaire ou d’urgence, logements locatifs sociaux destinés à l’association foncière logement, locaux livrés à des établissements accueillant des personnes âgées ou handicapées) ;

− certaines LASM de travaux de rénovation, d’amélioration, de transformation ou d’aménagement de logements, financés par un prêt locatif à usage social, un prêt locatif aidé d’intégration ou une subvention de ANRU. Pour être éligibles à ce taux réduit de TVA, les travaux doivent consister soit à améliorer des logements destinés à l’habitation ou cédés à bail emphytéotique par l’État ou des collectivités locales, soit à transformer en logements des locaux qui, initialement, n’étaient pas affectés à l’habitation.

D. RENFORCEMENT ET ÉLARGISSEMENT DU DISPOSITIF DES PRȆTS À TAUX ZÉRO (PTZ)

L’administration fiscale, dans le BOFIP (TVA-IMM-20-10-10-10-20), qui a fait l’objet d’une mise à jour le 1^er juillet 2015 pour tenir compte de l’article 19 de la loi de finances pour 2015, rappelle que, pour de telles opérations immobilières, l’application d’une livraison à soi-même (LASM) au taux de 5,5 % est une formule avantageuse pour les organismes constructeurs. En effet, elle permet de les rendre redevables, à l’achèvement des opérations, d’une TVA au taux réduit, tout en ayant le droit de déduire de leur impôt dû la TVA qui leur a été, pendant les travaux, « facturée par leurs fournisseurs selon les conditions de droit commun » (généralement au taux normal). Le BOFIP précise également que, pour les LASM afférentes à de telles opérations immobilières, la TVA est exigible au moment de son fait générateur, qui intervient lors de la remise en mairie de la déclaration relative à la livraison, et que le paiement de la taxe de la taxe exigible doit être effectué avant le « 31 décembre de la deuxième année qui suit celle au cours de laquelle est intervenu l’achèvement de l’immeuble ». Enfin, il est précisé que « les conditions requises pour l’application du taux réduit doivent être remplies au plus tard au moment de la liquidation de la taxe exigible au titre de la LASM ».

L’extension du bénéfice du taux réduit de TVA proposée en matière de LASM de travaux dans le domaine du logement social était motivée par la volonté d’encourager fiscalement les bailleurs sociaux non seulement à construire des logements neufs, mais aussi à mener des opérations de rénovation ou d’amélioration du parc des logements existants. En outre, la structure des taux de TVA applicable aux différents types de travaux ne reflétait pas suffisamment la priorité accordée par le Gouvernement à l’amélioration de l’offre de logements sociaux, qui profite aux ménages à faible revenu : les travaux lourds de réhabilitation ou d’extension de ces logements, en dépit de leur finalité sociale, étaient soumis à un taux de 20 %, alors que le taux de 5,5 % était applicable aux travaux liés aux économies d’énergie, à la sécurité ou à l’accessibilité des logements aux personnes handicapées.

L’amendement dont cet article était issu indiquait que la perte de recettes susceptible de découler de cette extension ponctuelle du taux réduit de TVA devrait rester très limitée. Il faisait ainsi valoir que moins de dix immeubles par an devraient être concernés par les travaux lourds de réhabilitation ou d’extension, tandis que les travaux permettant d’améliorer ou de transformer des logements afin de les mettre sur le marché locatif social étaient quant à eux, selon leur nature, déjà soumis à un taux de TVA de 5,5 % ou 10 % – le changement se limitant alors à y substituer un taux unique de 5,5 %, ce qui est du même coup plus simple pour les organismes HLM menant de tels travaux.

En réponse aux questions adressées par la Rapporteure générale sur l’impact de cette mesure ciblée, le secrétariat d’État chargé du budget a indiqué que le montant de la perte de recettes de TVA occasionnée pouvait être évalué à environ 20 millions d’euros par an. Ce coût apparaît donc bel et bien limité. Il ne constitue toutefois qu’un ordre de grandeur a priori, en l’absence de suivi statistique spécifique du montant des travaux concernés – en effet, les déclarations de TVA ne différencient les chiffres d’affaires que selon le taux de TVA applicable, et le taux de 5,5 % s’applique à d’autres opérations dans le domaine du logement social qu’à celles visées par l’article 19 de la loi de finances pour 2015. Le secrétariat d’État chargé du budget a précisé qu’en raison de ces limites techniques, il ne serait donc pas en mesure de mettre ultérieurement à jour cette estimation de l’impact financier prévisible de cette mesure.

L’article 59 de la loi de finances pour 2015, qui figurait dès l’origine dans le texte proposé par le Gouvernement, a prolongé jusqu’à la fin de l’année 2017 le dispositif du prêt à taux zéro (PTZ) – qui, à défaut, aurait disparu à la fin de l’année 2014. Il a, en outre, étendu son bénéfice à l’acquisition de logements anciens à réhabiliter en zone rurale, tout en relevant le plafond auquel est soumise la dépense fiscale finançant ce dispositif auprès des établissements prêteurs : l’enveloppe des crédits d’impôts qui seront dus par l’État à ceux-ci au titre des prêts accordés en 2015 ne doit pas dépasser 1 milliard d’euros, soit une hausse de près de 22 % par rapport au plafond de 820 millions d’euros qui avait été retenu pour l’année 2014. Rappelons que le crédit d’impôt qui finance ce système d’aide correspond, en application de l’article 244 quater V du CGI, à l’effort financier que les établissements prêteurs ont fourni en accordant un prêt à des conditions plus avantageuses que celles du marché ⁽11).

Cette mesure a considérablement élargi le champ du PTZ, alors qu’il ne permettait jusque-là aux ménages aux revenus modestes d’obtenir d’une banque un prêt sans intérêt que pour acquérir un logement neuf ou un logement du parc locatif social vendu à ses occupants. Désormais, sont éligibles à ces prêts les opérations effectuées dans des communes n’appartenant pas à une agglomération comptant 10 000 habitants ou plus, dès lors qu’elles présentent un taux élevé de vacances de logements et disposent d’un nombre suffisant d’équipements collectifs ou de proximité, leur permettant a priori d’accueillir correctement des habitants supplémentaires. Un décret du 30 décembre 2014 ⁽¹²⁾, dont l’intervention était prévue par la loi, a précisé que le niveau de vacance de logements requis pour la commune était « supérieur ou égal à 8 % » et que la commune devait par ailleurs comprendre au moins huit « équipements et […] services intermédiaires et de proximité de types différents » au sens de l’INSEE, qui tient à jour une base permanente de ces équipements. La ministre du logement, de l’égalité des territoires et de la ruralité a rendu public, le 5 janvier dernier, la carte ci-après des 5 920 communes éligibles sur ces critères, ainsi que la liste de ces communes ⁽¹³⁾.

Afin que la diffusion de ces PTZ en zone rurale favorise réellement la rénovation des logements anciens, l’article 59 de la loi de finances pour 2015 a prévu que l’éligibilité de l’acquéreur au dispositif serait subordonnée au respect d’une « condition de travaux ». Cette dernière suppose d’une part qu’il présente, lors de l’acquisition du logement, un « programme de travaux d’amélioration du logement » et, d’autre part, qu’il mène, dans les trois ans suivant l’émission de l’offre définitive de prêt, de tels travaux pour un montant supérieur à une quotité, fixée par décret, qui devait être comprise entre 20 et 30 % du coût total de l’opération. Le décret précité du 30 décembre 2014 a fixé cette quotité à 25 % et a précisé que pouvaient être considérés comme des travaux d’amélioration tous ceux qui ont pour objet « la création de surfaces habitables nouvelles ou de surfaces annexes définies par arrêté, la modernisation, l’assainissement ou l’aménagement des surfaces habitables ou des surfaces annexes ainsi que les travaux destinés à réaliser des économies d’énergie », sauf ceux qui sont financés au moyen d’un éco-PTZ ⁽¹⁴⁾.

Par ailleurs, la loi a aussi assoupli les règles relatives au prix maximum d’acquisition des logements sociaux par leurs occupants ⁽¹⁵⁾ et supprimé les références à l’existence d’une condition de performance énergétique du logement pour le bénéfice du PTZ. Elle a aussi aligné le régime des logements anciens sur celui, qui était plus avantageux, des logements neufs, à la fois pour les plafonds appliqués au coût des opérations (article L. 31-10-10 du code de la construction et de l’habitation) et pour la détermination du régime applicable à la quotité et au remboursement du prêt (articles L. 31-10-9 et L. 31-10-12 du même code).

Enfin, la condition de ressources exigée du ménage pour pouvoir bénéficier de tels PTZ a été assouplie, dans les zones les moins tendues (B2 et C), par un décret du 1^er août 2014 ⁽¹⁶⁾. Sont ainsi éligibles les foyers dont les revenus fiscaux de référence cumulés, au cours de l’avant-dernière année précédant l’émission du prêt, sont inférieurs ou égaux aux montants présentés dans le tableau ci-après (qui varient en fonction de la taille du ménage).

PLAFONDS DE RESSOURCES RETENUS POUR L’ÉLIGIBILITÉ AU BÉNÉFICE DU PRÊT À TAUX ZÉRO

(en euros)

Nombre de personnes composant le foyer	Plafond en zone A	Plafond en zone B1	Plafond en zone B2	Plafond en zone C
1	36 000	26 000	24 000	22 000
2	50 400	36 400	33 600	30 800
3	61 200	44 200	40 800	37 400
4	72 000	52 000	48 000	44 000
5	82 800	59 800	55 200	50 600
6	93 600	67 600	62 400	57 200
7	104 400	75 400	69 600	63 800
8 et plus	115 200	83 200	76 800	70 400

Source : Legifrance (article R. 31-10-3-1 du code de la construction et de l’habitation).

Pour bien saisir le cadre dans lequel s’insère ce dispositif, qui différencie les plafonds applicables selon la localisation des communes, il convient aussi de rappeler qu’en application d’un arrêté du 1^er août 2014 ⁽¹⁷⁾, le zonage applicable aux PTZ a été rénové à compter du 1^er octobre 2014 (voir carte ci-après). Il s’agissait ainsi de tenir compte des dernières données statistiques disponibles et, plus particulièrement, des évolutions de la démographie, des loyers et des prix. Cela a notamment conduit à la création, au sein de la zone A, d’une zone A bis (comprenant uniquement Paris et 76 communes situées dans les départements des Yvelines, des Hauts-de-Seine, de Seine-Saint-Denis, du Val-de-Marne et du Val-d’Oise).

ZONAGE APPLICABLE AUX PRȆTS À TAUX ZÉRO DEPUIS LE 1^ER OCTOBRE 2014

A bis

Source : ministère du logement, de l’égalité des territoires et de la ruralité.

Ainsi, le changement législatif résultant de l’article 59 de la loi de finances pour 2015, complété par les divers textes réglementaires précités, permet aujourd’hui de disposer d’un cadre normatif largement rénové pour le PTZ, au profit de la réhabilitation du patrimoine bâti dans les zones rurales et de l’amélioration des conditions d’accès au logement d’un nombre accru de ménages aux revenus modestes.

E. APPLICATION DE L’ABATTEMENT EXCEPTIONNEL DE 30 % DES PLUS-VALUES IMMOBILIÈRES AUX OPÉRATIONS DE RECONSTRUCTION

Les données transmises à la Rapporteure générale indiquent qu’après plusieurs années décevantes, la relance du dispositif du PTZ commence à se concrétiser et pourrait ainsi contribuer à mettre un terme à la stagnation des conditions d’accession à la propriété. Ces perspectives plus encourageantes pourraient aussi être renforcées par le niveau historiquement faible des taux d’intérêt actuellement proposé sur le marché par les établissements de crédit pour les acquisitions immobilières – ces prêts « marchands » étant appelés à compléter les PTZ, qui ne peuvent financer qu’une partie du coût des opérations. Ainsi, alors que le nombre de PTZ émis avait chuté de plus de 45 % entre les années 2012 et 2013, passant de 79 116 à 43 160, cette baisse a été suivie d’une hausse de 9,4 % en 2014, le nombre total de PTZ émis l’an dernier atteignant 47 192.

ÉVOLUTION DU NOMBRE DE PTZ ÉMIS DE 2012 À 2014

Année	Prêts émis en 2012	Prêts émis en 2013	Prêts émis en 2014	*Évolution 2013-2014*
Nombre de bénéficiaires gagnant moins de 2 SMIC par mois	19 828	11 367	12 412	+ 9,2 %
Pourcentage de bénéficiaires gagnant moins de 2 SMIC par mois	25,1 %	26,3 %	26,3 %	stable
Nombre total de bénéficiaires	79 116	43 160	47 192	*+ 9,4 %*

Source : Société de gestion des financements et de la garantie de l’accession sociale à la propriété (SGFGAS).

Surtout, les premiers chiffres disponibles pour 2015 indiquent que cette remontée s’accentue, puisqu’en métropole, le nombre de PTZ émis serait passé de 6 809 prêts au premier trimestre 2014 à 8 926 prêts au premier trimestre 2015, ce qui représente une progression très sensible de 31,1 %. Sur l’ensemble du premier semestre 2015, les premières estimations transmises par les banques confirmeraient également cette tendance favorable, puisque le nombre de PTZ émis augmenterait de 35 % par rapport au premier semestre 2014.

COMPARAISON DU NOMBRE DE PTZ ÉMIS AU PREMIER TRIMESTRE DE 2014 ET DE 2015

(en métropole)

Nombre de prêts émis	1^er trimestre 2014	1^er trimestre 2015	*Comparaison entre ces deux périodes*
Prêts émis pour des logements neufs	6 784	8 490	+ 25,1 %
Prêts émis pour des logements anciens	25 ⁽¹⁾	436	x 17,4
Nombre total des prêts émis	6 809	8 926	*+ 31,1 %*

(1) Prêts concernant uniquement les cas de vente de HLM à leurs occupants (le PTZ n’ayant pas encore été, à cette période, élargi aux logements anciens à réhabiliter en application de l’article 59 de la loi de finances pour 2015).

Source : Société de gestion des financements et de la garantie de l’accession sociale à la propriété (SGFGAS).

La part des logements anciens dans les PTZ émis reste encore modeste au premier trimestre 2015 (436 prêts, soit un peu moins de 5 % des PTZ émis) – les délais requis pour le montage des dossiers, s’agissant d’un dispositif encore très récent, pouvant expliquer cette situation transitoire. Malgré tout, les premières statistiques montrent que cette part des logements anciens a déjà commencé à augmenter cette année et a contribué à la progression globale de 2 117 du nombre de PTZ émis entre le premier trimestre 2014 et le premier trimestre 2015.

Sur le plan budgétaire, les créances dues par l’État aux établissements prêteurs (donnant lieu à remboursement sur les cinq années suivant l’année d’émission, par le biais du crédit d’impôt) ont représenté un montant de 617 millions d’euros pour les PTZ émis en 2014 (chiffre quasiment identique aux 616 millions d’euros de l’année 2013), soit un peu plus de 75 % du plafond prévu à ce titre au I de l’article 244 quater V du CGI.

Pour l’année 2015, ce plafond, ayant été relevé à 1 milliard d’euros par l’article 59 de la loi de finances pour 2015, ne sera probablement pas non plus atteint, d’après les projections communiquées par le ministère du logement, de l’égalité des territoires et de l’égalité : si le nombre de PTZ émis devait être compris entre 55 000 et 70 000, la dépense fiscale due sur cinq ans serait comprise entre 456 et 585 millions d’euros, soit environ la moitié du plafond. La baisse de ce coût prévisible s’explique essentiellement par la baisse du coût de financement de chaque PTZ, liée au niveau actuel des taux d’intérêt sur le marché.

Il convient toutefois de rester prudent quant aux prévisions à plus long terme et de ne pas tenir cette situation de taux d’intérêt très bas pour acquise dans la durée : une hausse d’un point des taux d’intérêt, constatée sur une année pleine, suffirait à accroître de plusieurs centaines de millions d’euros la dépense fiscale due au titre des PTZ émis dans l’année.

L’article 4 de la loi de finances pour 2015 précitée prévoit deux autres dispositifs en faveur de la construction de logements :

– le premier aligne le régime des plus-values immobilières (PVI) applicable aux terrains à bâtir sur celui en vigueur au titre des terrains bâtis ; en réduisant de trente ans à vingt-deux ans le délai au terme duquel ce type de plus-values peut bénéficier d’une exonération totale, il entend ainsi favoriser la libération du foncier constructible ;

– le second consiste en un abattement exceptionnel applicable à ces seuls terrains à bâtir ; d’un montant de 30 % de la plus-value imposable (à l’impôt sur le revenu comme aux prélèvements sociaux), cet abattement est applicable aux cessions intervenues entre le 1^er septembre 2014 et le 31 décembre 2015.

En première lecture, l’Assemblée nationale a adopté, contre l’avis du Gouvernement et de la commission des finances, un amendement de M. Daniel Goldberg et plusieurs de ses collègues ⁽18) rendant l’abattement exceptionnel de 30 % applicable aux opérations de démolition préalables à la reconstruction d’une surface d’habitation, dans les zones d’urbanisation de plus de 50 000 habitants.

Le Gouvernement avait notamment souligné le risque de cumul entre ce dispositif et l’abattement exceptionnel de 25 % applicable aux terrains bâtis, adopté dans le cadre de la loi de finances pour 2014.

Le Sénat a modifié le dispositif prévu par l’Assemblée nationale en adoptant un amendement du Gouvernement ; tout en reprenant l’idée de l’Assemblée nationale, la rédaction du Gouvernement le limite aux cessions intervenues à compter du 1^er janvier 2015, écartant ainsi le risque de cumul entre les deux abattements.

L’adoption de cet amendement a fait l’objet d’un ajustement de l’article d’équilibre de 2 millions d’euros par le Gouvernement ; ce coût est limité aux années 2015 à 2017.

Compte tenu du risque de confusion entre le dispositif voté dans le cadre de la loi de finances pour 2015 et celui applicable en 2014 aux terrains bâtis, le BOFIP a été modifié afin de préciser clairement leur articulation.

Celui-ci précise que « l’abattement exceptionnel sur les cessions de biens immobiliers bâtis, ou de droits s’y rapportant, destinés à la démolition en vue de la reconstruction de logements s’applique au taux de :

« – 25 % pour les cessions intervenant du 1^er septembre au 31 décembre 2014 et, à la condition qu’elles aient été engagées par une promesse de vente ayant acquis date certaine au plus tard le 31 décembre 2014, pour celles intervenant du 1^er janvier 2015 au 31 décembre 2016 ;

« – 30 % pour les cessions intervenant du 1^er janvier 2015 au 31 décembre 2017, à la condition qu’elles aient été engagées par une promesse de vente ayant acquis date certaine entre le 1^er janvier et le 31 décembre 2015 ».

F. EXONÉRATION TEMPORAIRE D’IMPOSITION DES PLUS-VALUES IMMOBILIÈRES EN FAVEUR DE LA CONSTRUCTION DE LOGEMENTS SOCIAUX

L’article 9 de la loi de finances pour 2015, résultant de l’adoption à l’Assemblée nationale en première lecture de quatre amendements identiques de Mme Audrey Linkenheld et plusieurs de ses collègues ⁽19), de M. Olivier Carré, de M. Michel Piron ainsi que de M. Gilles Lurton et plusieurs de ses collègues, prévoit que l’exonération de plus-values immobilières en cas de cession à un organisme en charge du logement social s’applique désormais à tout acquéreur prenant l’engagement de construire des logements sociaux dans un programme.

Actuellement, l’article 150 U du CGI prévoit que le régime des PVI ne s’applique pas aux cessions intervenues avant le 31 décembre 2011 et du 1^er janvier 2014 au 31 décembre 2015 à certains organismes en charge du logement social :

– les organismes d’habitations à loyer modéré ;

– les sociétés d’économie mixte gérant des logements sociaux ;

– l’association Foncière logement ou ses sociétés civiles immobilières en charge du logement social ;

– les organismes chargés de la politique d’aide au logement en application de l’article L. 365-2 du code de la construction et de l’habitation.

Cette exonération s’applique à la condition que les logements sociaux soient réalisés dans un délai de quatre ans suivant la cession.

Afin de prendre en compte le fait que les logements sociaux peuvent être construits par des intervenants privés hors de la liste mentionnée ci-dessus, le dispositif adopté prévoit que l’exonération s’applique désormais à tout acquéreur prenant l’engagement de construire des logements sociaux. L’exonération s’applique alors en proportion des logements sociaux réalisés dans le programme.

Aucun chiffrage de cette mesure n’a été indiqué par le Gouvernement lors de la modification de l’article d’équilibre. Selon le tome II du fascicule Voies et moyens annexé au projet de loi de finances pour 2015, la dépense fiscale associée à cette exonération, telle qu’elle existait avant son extension par l’article 9 de la loi de finances pour 2015, s’élevait à 10 millions d’euros en 2014 et en 2015.

Pour l’application de cette mesure, le BOFIP précise que » conformément aux dispositions combinées du II de l’article 9 précité de la loi de finances pour 2015 et du 7° du II de l’article 150 U du CGI, l’exonération des cessions au profit de tout cessionnaire qui s’engage à construire des logements sociaux s’applique, sous conditions, aux cessions de biens immobiliers réalisées du 1^er septembre 2014 au 31 décembre 2015, à la condition qu’elles aient été précédées d’un avant-contrat conclu à compter du 1^er septembre 2014 ».

G. EXONÉRATIONS APPLICABLES AUX OPÉRATIONS DE REQUALIFICATION DES COPROPRIÉTÉS DÉGRADÉES D’INTÉRÊT NATIONAL

L’article 40 de la seconde loi de finances rectificative pour 2014 précitée a prévu d’appliquer à certaines opérations d’amélioration des copropriétés dégradées trois exonérations :

– la première, codifiée à l’article 795 B du CGI, prévoit une exonération de droits de mutation à titre gratuit applicable aux biens fonciers et immobiliers que l’État transfère à un établissement public dans le cadre de ces opérations d’amélioration ;

– la seconde, codifiée à l’article 1384 E du CGI, prévoit une exonération de taxe foncière sur les propriétés bâties, sauf délibération contraire de la collectivité territoriale ou de l’établissement public de coopération intercommunale (EPCI), susceptibles de peser sur les logements acquis par un établissement public foncier dans le cadre d’une telle opération ;

– la troisième prévoit une exonération similaire pour la taxe de publicité foncière ou les droits d’enregistrement.

Les opérations éligibles à ces exonérations sont celles visées par l’article 65 de la loi n° 2014-366 du 24 mars 2014 pour l’accès au logement et un urbanisme rénové (loi ALUR), instituant les « opérations de requalification des copropriétés dégradées » (ORCOD).

En vertu de l’article L. 741-1 du code de la construction et de l’habitation, ces ORCOD peuvent être mises en place par l’État, les collectivités territoriales ou leurs groupements et sont menées sur un territoire qu’ils définissent dans le cadre d’un projet urbain et social ou d’une politique locale de l’habitat. Une convention doit être signée entre les personnes publiques ainsi que, le cas échéant, l’opérateur chargé de sa mise en œuvre.

L’article L. 741-2 du code de la construction et de l’habitation prévoit par ailleurs que l’opération peut être déclarée d’intérêt national, par un décret en Conseil d’État qui en définit le périmètre, pour les opérations les plus complexes, présentant des « enjeux majeurs en matière d’habitat dégradé » et qui mettent en œuvre des dispositifs lourds (plan de sauvegarde des copropriétés, instauration du droit de préemption urbain renforcé). L’ORCOD peut alors être confiée à un établissement public foncier (article L. 321-1-1 du code de l’urbanisme).

Les trois exonérations mentionnées précédemment ne sont applicables qu’aux ORCOD déclarées d’intérêt national.

Pour l’heure, une seule de ces ORCOD d’intérêt national a été mise en place par le décret n° 2015-99 du 28 janvier 2015 déclarant d’intérêt national l’opération de requalification de copropriétés dégradées du quartier dit « du Bas-Clichy » à Clichy-sous-Bois en Seine-Saint-Denis.

Le dispositif a été commenté dans le BOFIP :

– s’agissant de l’exonération de taxe foncière sur les propriétés bâties, l’administration fiscale a précisé le dispositif légal de manière relativement restrictive. En particulier, la notion de « logement acquis » dans le cadre d’une ORCOD d’intérêt national exclut les habitations qui ne sont pas utilisées dans un cadre personnel ou familial, ainsi que les logements faisant l’objet d’une construction, d’une reconstruction ou d’une addition de constructions. L’exonération est toutefois applicable en cas de simple rénovation et de location du bien pour un usage d’habitation ;

– s’agissant des deux autres dispositifs d’exonération, le commentaire de l’administration fiscale se limite à reprendre le dispositif voté dans la loi.

II. L’ÉVOLUTION DE LA FISCALITÉ DES SOCIÉTÉS HOLDINGS DEPUIS 2012 : UNE RÉDUCTION NOTABLE DES POSSIBILITÉS D’OPTIMISATION FISCALE AGRESSIVE

Une société holding est une société dont l’actif est essentiellement composé de titres de participation. Ce type de véhicule juridique peut être utilisé à des fins d’optimisation fiscale alors que son objet premier est d’assurer l’unité de direction d’un groupe.

Depuis 2012, le législateur a adopté une série de mesures visant à réduire les possibilités d’optimisation fiscale agressive que permettent certains montages faisant intervenir des sociétés holdings.

Ce travail législatif a nécessité plusieurs étapes car il n’existe pas, à proprement parler, de régime fiscal spécifique aux sociétés holdings. De même, il existe un éventail de montages permettant d’éluder en tout ou partie l’impôt en faisant intervenir une société holding.

Il a donc été nécessaire d’intervenir sur différents types de règles pour aménager le régime fiscal des sociétés holdings, et plus particulièrement sur cinq d’entre elles qui les concernent au premier chef, à savoir :

− le régime d’exonération des dividendes dont l’objet est d’éviter que les bénéfices des filiales ne soient soumis à une double imposition à l’impôt sur les sociétés (IS) ;

− le régime de taxation des plus-values de cession des titres de participation ;

− le régime de déductibilité des abandons de créance ;

− le régime de déductibilité des charges financières ;

− le régime d’imputation des déficits.

Ces cinq corps de règles ont fait l’objet d’aménagements depuis 2012. L’esprit de ces différentes réformes a été de :

− faire participer les entreprises au redressement des finances publiques,

− inciter les entreprises à réinvestir leurs résultats et à limiter leur croissance par l’endettement,

− lutter contre certaines pratiques d’optimisation fiscale.

Ces cinq corps de règles sont examinés successivement, avec mention des principaux changements apportés depuis mai 2012.

A. EXONÉRATION DES DIVIDENDES

1. Rappel des principes

a. Régime des sociétés mères

Le régime des sociétés mères est un régime optionnel qui permet aux sociétés détentrices de titres de participation de bénéficier de l’exonération des dividendes reçus de leurs filiales, sous réserve de la taxation d’une quote-part de frais et charges de 5 %. Il évite que les bénéfices des filiales ne soient soumis à une double imposition à l’IS, d’abord au niveau de la filiale puis, lors de leur distribution, au niveau de la société mère.

Le capital des filiales doit être détenu à 5 % au moins, directement ou indirectement, par la société mère.

b. Régime de l’intégration fiscale

Le régime de l’intégration fiscale est un régime optionnel qui permet à une société mère, dite « tête de groupe », de se constituer seule redevable de l’impôt sur les sociétés pour l’ensemble du groupe qu’elle forme, soit avec ses filiales (intégration « verticale »), soit avec ses sociétés sœurs établies en France détenues par une même entité européenne (intégration dite « horizontale »).

Le capital des filiales doit être détenu à 95 % au moins, directement ou indirectement, par la société mère.

2. Changements depuis mai 2012

Le principal changement intervenu depuis mai 2012 consiste dans l’introduction d’une contribution additionnelle à l’IS de 3 % sur les montants des dividendes distribués.

Par ailleurs, le régime de l’intégration fiscale a été élargi à des hypothèses où la société tête de groupe n’est pas située en France.

Pour mémoire, le Conseil constitutionnel a censuré le dispositif anti-abus prévu au cinquième alinéa de l’article 72 de la loi n° 2014-1655 du 29 décembre 2014 de finances rectificative pour 2014. Ce dispositif visait à modifier le régime des sociétés mères pour le recentrer sur les seules situations de double imposition.

a. Contribution additionnelle de 3 % sur les montants distribués

L’article 6 de la loi n° 2012-658 du 16 août 2012 de finances rectificative pour 2012 a instauré une contribution additionnelle à l’impôt sur les sociétés (IS) au titre des montants distribués dont le taux est fixé à 3 % (mesure codifiée à l’article 235 ter ZCA du CGI). Elle n’est pas due par les micros, petites et moyennes entreprises au sens du droit de l’Union européenne et les organismes de placements collectifs. Elle n’est pas due non plus sur les montants distribués à l’intérieur d’un groupe fiscalement intégré ou à l’intérieur d’un groupe bancaire mutualiste. Son rendement a été estimé à 1,6 milliard d’euros lors de son adoption ⁽20).

Point de vigilance : une compatibilité avec le droit européen
mise en cause dès l’origine par de nombreux praticiens

La compatibilité de la contribution additionnelle à l’IS de 3 % sur les montants distribués a été mise en cause dès l’origine au motif qu’elle serait susceptible de porter atteinte à la liberté d’établissement et la directive mère-fille (¹⁾ dont l’objectif est « d’exonérer de retenue à la source les dividendes et autres bénéfices distribués par des filiales à leur société mère, et d’éliminer la double imposition de ces revenus ».

Certains praticiens soutiennent, en effet, que la contribution additionnelle doit s’analyser comme une retenue à la source prohibée par la directive mère-fille, et non pas comme une simple contribution additionnelle.

Le 28 janvier 2015, la Cour constitutionnelle belge a transmis plusieurs questions préjudicielles à la Cour de justice de l’Union européenne à propos d’un dispositif qui présente des similitudes avec la contribution additionnelle à l’IS sur les montants distribués que prévoit le droit français.

(1) Directive 90/435/CEE du 23 juillet 1990 concernant le régime fiscal commun applicable aux sociétés mères et aux filiales d’États membres différents.

b. L’intégration fiscale horizontale

L’article 63 de la loi de finance rectificative pour 2014 du 29 décembre a mis en conformité le régime d’intégration fiscale avec un arrêt de la Cour de justice de l’Union européenne qui a jugé que le régime fiscal néerlandais, très proche du régime français, portait une atteinte non justifiée à la liberté d’établissement en ne permettant pas à deux sociétés établies aux Pays-Bas de former entre elles une intégration fiscale si leur société mère est établie dans un autre État de l’Union européenne.

Cet article crée ainsi un nouveau cas d’intégration fiscale horizontale pour mettre le droit interne français en conformité avec cette jurisprudence.

B. PLUS-VALUES SUR CESSION DES TITRES DE PARTICIPATION : PLAFONNEMENT DE LA NICHE « COPÉ »

À partir du 1^er janvier 2007, les plus-values réalisées lors de la cession de titres de participation détenus depuis plus de deux ans ont été imposées au taux de 0 % (article 219, I, a quinquies du CGI). L’objectif affiché par ce dispositif – dit « niche Copé » − était d’inciter à l’implantation de sociétés holdings sur le territoire national. Avant l’entrée en vigueur de la « niche Copé », ces plus-values étaient taxées au taux de 19 %, à condition que leur montant après impôt soit porté sur une réserve spéciale (réinvestissement).

L’exonération permise par la « niche Copé », quoique considérable, n’était cependant pas totale. Une quote-part de frais et charges devait être réintégrée au résultat. À l’origine, cette quote-part était de 5 % de la plus-value nette réalisée. La plus-value était donc imposée au taux de 1,7 % (soit 33 % de 5 % de la plus-value).

COÛT DE LA « NICHE COPÉ » JUSQU’EN 2012

(en millions d’euros)

Texte	2007	2008	2009	2010	2011	2012	2013
PLF2009	350	300	4 500	–	–	–	–
PLF2010	–	2 500	8 000	–	–	–	–
PLF2011	–	–	3 400	2 000	nc	–	–
PLF2012	–	–	–	3 240	3 499	nc	–
PLF2013	–	–	–	–	4 140	6 950	–-

nc : non connu

Source : projet de loi de finances pour 2013, tome II de l’annexe des Voies et moyens.

Ce dispositif profitait principalement aux grandes entreprises. Le Conseil des prélèvements obligatoires (CPO) a indiqué qu’au titre de l’exercice 2007, les dix premiers bénéficiaires concentraient 44 % du coût de la mesure et que les trois quarts du coût du dispositif se concentraient sur les grandes entreprises ⁽21).

Les deux changements intervenus en 2012 ont eu pour but de plafonner les effets de la « niche Copé ». Le rendement attendu de ces deux mesures était d’un milliard d’euros.

1. Premier changement : hausse de la quote-part de frais et charges à réintégrer

La quote-part de frais et charges a été portée à 12 % en 2012.

Les plus-values à long terme sur titres de participation sont désormais taxables au taux effectif de 4 % (33 % de 12 % de la plus-value) au lieu de 1,7 % à l’origine du dispositif.

2. Second changement : calcul de l’impôt sur la plus-value brute au lieu de la plus-value nette

Auparavant, la taxation à 0 % s’appliquait à la plus-value nette, c’est-à-dire le solde positif entre les plus-values et les moins-values du même exercice. Désormais, le taux s’applique à la plus-value brute. Autrement dit, il n’est plus possible de réduire la taxation de la plus-value grâce à l’imputation des moins-values.

C. FIN DE LA DÉDUCTIBILITÉ DES ABANDONS DE CRÉANCE À CARACTÈRE FINANCIER

Auparavant, la perte résultant d’un abandon de créance à caractère financier n’était déductible qu’à hauteur de sa fraction n’ayant pas pour effet de valoriser la participation de l’entreprise qui consent l’abandon.

L’article 17 de la loi du 16 août 2012 de finances rectificative pour 2012 a mis fin à la déductibilité des abandons de créance à caractère financier.

Les abandons de créance à caractère commercial demeurent seuls déductibles.

D. LIMITATION DE LA DÉDUCTIBILITÉ DES CHARGES FINANCIÈRES

Les charges financières, comme toutes les charges exposées dans l’intérêt de l’entreprise, sont déductibles du résultat imposable par application de l’article 39 du CGI. Cette règle présente cependant des inconvénients.

La déductibilité des charges financières amplifie l’effet levier et encourage le financement par voie d’endettement. Sur le plan fiscal, elle donne lieu à la mise en place de montages d’optimisation fiscale agressifs, comme par exemple, l’acquisition par emprunt d’une filiale étrangère par une société française membre d’un groupe international afin de bénéficier tout à la fois de l’exonération des dividendes et de la déductibilité des intérêts versés.

Le législateur a, toutefois, introduit progressivement diverses limitations à leur déductibilité.

Plusieurs réformes sont également intervenues depuis mai 2012.

En premier lieu, l’article 22 de la loi n° 2013-1278 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014 a prévu que les charges financières versées à une société membre du même groupe fiscal ne soient pas déductibles lorsque les produits correspondants sont faiblement imposés (taux d’imposition minimum exigée de 25 % du taux de droit commun, soit 8,33 %).

Cette règle permet de lutter contre les montages visant à localiser les charges financières en France et les produits financiers à l’étranger.

En second lieu, l’article 23 de la loi de finances pour 2013 a instauré un plafond général de déductibilité applicable aux charges financières nettes des entreprises soumises à l’impôt sur les sociétés non membres d’un groupe fiscal.

L’application de ce plafond de déductibilité conduit à réintégrer au sein du résultat fiscal 25 % des charges financières nettes lorsque celles-ci sont supérieures à 3 millions d’euros.

Désormais, il existe un dispositif complet qui permet de prévenir l’optimisation fiscale agressive par le biais des charges financières. Des limitations générales coexistent ainsi avec des limitations spécifiques à certaines situations.

Le tableau qui suit récapitule l’état du droit en la matière.

LIMITATION DE LA DÉDUCTIBILITÉ DES CHARGES FINANCIÈRES

Limitations générales

Amendement « Carrez » (loi de finances rectificative pour 2011)

Déductibilité liée à l’exercice d’un pouvoir de gestion des titres

Limite des trois quarts (article 23 de la loi de finances pour 2013)

Réintégration de 25 % des charges nettes au-delà de 3 millions d’euros

Limitations spécifiques au financement intragroupe

Mesure anti-évasion par produits hybrides

(article 22 de la loi de finances pour 2014)

Déductibilité des intérêts soumise à une imposition minimum chez la société créancière (25 % du taux de droit commun soit 8,33 %)

Mesure anti-évasion par le taux excessif de la dette

Déductibilité des intérêts sous limite du taux résultant de l’article 39-1 3° du CGI

Mesure anti-évasion par sous-capitalisation

Déductibilité des intérêts limitée en cas de sous-capitalisation − article 212 du CGI

Limitation spécifique à l’intégration fiscale

Amendement « Charasse »

Neutralisation de certaines charges financières au niveau du résultat d’ensemble pour éviter que des charges financières provenant de l’acquisition de titres viennent, par le mécanisme d’intégration fiscale, s’imputer sur le résultat de la société acquise alors que cette dernière continue d’être détenue indirectement par la même personne

E. IMPUTATION DE DÉFICITS

Les déficits d’une filiale sont imputables sur le résultat du groupe uniquement en cas d’intégration fiscale.

Toutefois, il est possible d’obtenir sur agrément, en cas d’absorption d’une société, un transfert de ses déficits reportables au profit de la société absorbante (article 209 II du CGI).

L’article 15 de la loi de finances rectificative pour 2012 du 16 août 2012 a réformé les modalités d’agrément des transferts de déficit. Cette réforme a durci les règles de transfert de déficits reportables d’une société absorbée au profit d’une société absorbante en cas de fusion. L’agrément en vue du transfert de déficit n’est désormais accordé qu’en l’absence de changement significatif de l’activité de la société absorbée depuis l’origine des déficits.

La nécessité d’obtenir un agrément fiscal pour bénéficier des déficits reportables de la société absorbée permet d’éviter l’émergence d’un véritable « marché de déficit ». Le transfert des déficits doit avoir pour contrepartie le maintien de l’activité.

Sans ce garde-fou, il existerait un risque que certaines sociétés soient rachetées, puis absorbées, dans le seul but de s’approprier ses déficits reportables sans maintenir l’activité.

* *

L’aménagement depuis 2012 de ces différentes règles a incontestablement réduit les possibilités d’optimisation fiscale agressive permises par des montages impliquant des sociétés holdings.

À travers l’examen des règles applicables aux sociétés holdings, on peut percevoir à quel point la lutte contre l’évasion fiscale passe par l’adoption de multiples mesures techniques. Les dispositifs trop généraux sont, au contraire, régulièrement censurés par le Conseil constitutionnel pour incompétence négative.

La Rapporteure générale recommande donc que ce travail entamé en 2012 soit poursuivi à l’occasion de l’examen des prochaines lois de finances.

Par ailleurs, la Rapporteure générale a interrogé le Gouvernement le 12 juin dernier sur certains de ces dispositifs ainsi que sur diverses mesures anti-abus adoptées depuis le début de la législature pour en évaluer l’efficacité.

À la date de rédaction du rapport, les réponses n’étaient pas encore parvenues. La Rapporteure générale aura donc l’occasion de revenir sur ces différents sujets dans un prochain rapport d’application de la loi fiscale.

III. LA FISCALITÉ LOCALE

La présente section, outre qu’elle présente un état d’avancement de la réforme des valeurs locatives, dresse un bilan des principales mesures intéressant la fiscalité locale prévues par la loi de finances pour 2015 et la seconde loi de finances rectificative pour 2014. Elle traite de la majoration de taxe d’habitation sur les résidences secondaires en zones tendues, de la majoration de taxe sur les surfaces commerciales, de l’avancement de la révision des valeurs locatives des locaux professionnels et de la création ou l’aménagement de plusieurs taxes spécifiques à Île-de-France, la taxe sur les surfaces de stationnement, la redevance pour création de bureaux l’aménagement du versement transport.

A. RÉVISION DES VALEURS LOCATIVES

L’article 34 de la dernière loi de finances rectificative pour 2010 ⁽22), modifié à trois reprises au cours des trois années écoulées ⁽²³⁾, a ouvert un vaste chantier de révision des valeurs locatives foncières servant d’assiette de taxation aux principaux impôts directs locaux − la taxe foncière sur les propriétés bâties (TFPB), la taxe d’habitation, la cotisation foncière des entreprises (CFE), ou encore la taxe d’enlèvement des ordures ménagères − et de base de répartition du produit de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises (CVAE).

Le temps a passé depuis la fixation de ces valeurs en 1960 ou 1970 ⁽²⁴⁾, ce qui s’est traduit, en dépit des revalorisations annuelles, par un décrochement très important par rapport aux valeurs réelles sur le marché locatif créant de fortes inégalités entre contribuables.

Afin de mettre en œuvre cette réforme progressivement, la révision ne portait, dans un premier temps, que sur les valeurs locatives des 3,3 millions de locaux professionnels – entendus comme les locaux commerciaux et ceux des professions libérales. Le Parlement a décidé, à l’automne 2013, de lancer parallèlement une révision des valeurs locatives des 35 millions de locaux d’habitation, dont la phase d’expérimentation a débuté il y a quelques semaines.

1. Présentation du dispositif de révision et de ses effets possibles

La révision des valeurs locatives foncières est un chantier administratif de grande ampleur, qui pourrait aboutir à des transferts significatifs, entre contribuables, de la charge fiscale. Ces éléments de complexité ont justifié le choix du législateur en faveur d’une démarche par étapes successives.

a. Un chantier engagé depuis quatre ans

Le calendrier de la révision des valeurs locatives des locaux professionnels s’établit comme suit :

– une expérimentation sur cinq départements s’est déroulée en 2011 et a permis de simuler les conséquences de la révision ; les conclusions ont été présentées dans un rapport élaboré remis au Parlement en janvier 2012 ;

– la collecte par la direction générale des finances publiques (DGFiP), sur l’ensemble du territoire, des informations – le loyer, la catégorie du local et sa surface – auprès des propriétaires de locaux professionnels a eu lieu au premier semestre 2013 ;

– l’exploitation des informations collectées doit permettre aux commissions départementales créées pour la révision – commissions départementales des valeurs locatives des locaux professionnels (CDVLLP) et commissions départementales des impôts directs locaux (CDID), qui regroupent des élus et des représentants des contribuables – de découper chaque département en secteurs locatifs homogènes et de fixer, au sein de chaque secteur, un tarif (au mètre carré) pour chacune des trente-huit catégories de locaux ; ces travaux, qui ont débuté au second semestre 2013 sont toujours en cours ;

– l’intégration des valeurs locatives révisées dans les bases d’imposition à compter de l’automne 2015 a été repoussée, une première fois, à 2016 ;

– par la suite, une mise à jour permanente doit permettre d’assurer le suivi des paramètres d’évaluation afin de rester en adéquation avec la réalité du marché locatif local (notamment par le biais de la collecte annuelle des loyers pratiqués).

b. Des travaux des commissions départementales toujours en cours

Le traitement et la fiabilisation des déclarations ont permis d’arrêter, dans chaque département, un avant-projet départemental (qualifié parfois de « version zéro ») sur la base des données traitées à fin juin 2014. Ces avant-projets, qui ont été présentés aux CDVLLP, comprenaient un découpage du département en secteurs locatifs sous forme de cartes, une grille tarifaire pour chaque secteur et une fiche d’impact départementale donnant une estimation de l’évolution moyenne, par catégorie de locaux, des cotisations de TFPB avant et après la révision.

Chacune de ces fiches d’impact a fait l’objet de plusieurs versions successives au fur et à mesure de l’avancement des travaux de la CDVLLP et de la prise en compte des déclarations non encore traitées. En dépit de leur caractère provisoire et incomplet, ces documents de travail ont pu être utilisés pour extrapoler les effets globaux de la réforme : la CGPME a ainsi présenté, le 18 mars dernier, une « synthèse des travaux des commissions » basée sur trente-deux fiches d’impact départementales seulement, potentiellement périmées depuis plusieurs mois.

c. La question des effets de la révision sur les contribuables

Il est beaucoup trop tôt pour apprécier les effets de la révision, alors que les travaux des commissions départementales ne sont pas achevés. L’administration fiscale a fait valoir, lors d’une récente réunion du Comité des finances locales, qu’elle ne serait pas en mesure de produire une simulation robuste avant l’automne. Les fiches d’impact départementales ne tiennent, par ailleurs, compte ni des exonérations dont peuvent bénéficier certains locaux, ni des modifications de la carte intercommunale (et donc des taux de fiscalité professionnelle unique) intervenues en 2013-2014 ; elles ne sauraient, en toute rigueur, fonder une évaluation fiable.

Ceci étant, la révision des valeurs locatives conduira, par nature, à des transferts de charge fiscale entre contribuables, parfois importants. Certaines catégories de locaux professionnels seront, en moyenne, gagnantes à la réforme tandis que d’autres seront perdantes : le rapport de janvier 2012 l’avait clairement mis en évidence, à l’échelle de cinq départements. Sauf à ce que le législateur prévoie des mécanismes correctifs, les magasins des galeries de centres commerciaux (catégorie MAG 3) seraient perdants à la révision tandis que les grandes et très grandes surfaces (MAG 4 et 5) seraient gagnantes ; en revanche, les magasins de centre-ville (MAG 1) seraient, en moyenne, peu touchés. Les maisons de retraite (CLI 3) ou les crèches (CLI 5) verraient également leurs valeurs locatives augmenter.

2. L’utilisation effective des nouvelles valeurs locatives nécessitera encore plusieurs ajustements

Les valeurs locatives révisées des locaux professionnels devaient initialement être prises en compte au 1^er janvier 2016, pour le calcul des impositions dues à l’automne 2016.

a. L’éventualité d’un report de la prise en compte des nouvelles valeurs locatives

Le secrétaire d’État au budget, a annoncé, le 24 mars dernier, que le Gouvernement demanderait au Parlement de reporter d’un an, au 1^er janvier 2017, cette prise en compte.

Un tel report, qui serait sollicité lors de la discussion du projet de loi de finances pour 2016, pourrait s’accompagner de diverses mesures destinées à corriger les effets de la révision, à la lumière des simulations réalisées cet été.

Alors que la loi prévoit déjà une intégration progressive des nouvelles valeurs locatives, étalée sur cinq années, il pourrait être proposé d’allonger à dix ans la durée de ce lissage. Même si le dispositif de révision voté en 2010 prévoyait de neutraliser individuellement les conséquences financières de cette réforme, toute prolongation de l’ancien système priverait certaines collectivités de recettes plus dynamiques, faute de bénéficier pleinement du mécanisme de mise à jour permanente. Un tel allongement interroge aussi sur la capacité de l’administration fiscale à entretenir, pendant un délai aussi long, deux systèmes d’évaluation.

Il paraît également envisageable de limiter les ressauts de fiscalité constatés pour l’une ou l’autre des catégories de locaux professionnels, en introduisant des coefficients de correction des valeurs calculées ou en ouvrant des dispositifs d’abattement supplémentaires destinés à réduire l’impôt dû. Ces possibilités sont toutefois limitées par la jurisprudence constitutionnelle, le législateur devant se garder de toute rupture d’égalité entre les contribuables.

b. D’autres mécanismes mériteraient d’être précisés, avant toute mise en œuvre des valeurs locatives révisées

Tenus en dehors du champ de la révision, les établissements industriels, dont les locaux sont imposés selon leur valorisation comptable, devraient bénéficier, par ricochet, de l’actualisation des valeurs locatives des locaux commerciaux. Ce transfert de charge fiscale rend plus impérieuse encore la nécessité de clarifier la définition de certains locaux industriels (entrepôts logistiques, carrières de matériaux…).

La neutralisation des conséquences financières, pour chaque collectivité, est pour l’heure incomplète puisque le coefficient utilisé est fondé sur un rapport des valeurs locatives avant/après réforme et ne prend pas en compte les exonérations obligatoires ou facultatives de certains locaux.

L’impact de cette révision des valeurs locatives des locaux professionnels – et de celle, tout juste ébauchée, concernant les locaux d’habitation – sur les potentiels des collectivités territoriales, les dotations de l’État et les instruments de péréquation horizontale n’a pas encore pu être évalué. Si ce coefficient a pour effet indirect de neutraliser l’effet de la réforme sur les bases, et donc les potentiels fiscaux et financiers, les définitions utilisées pour le calcul de ces potentiels devront être adaptées pour refléter les nouvelles valeurs locatives.

B. MAJORATION DE TAXE D’HABITATION SUR LES RÉSIDENCES SECONDAIRES SITUÉES EN ZONES TENDUES

1. Contenu

Afin d’inciter à l’affectation des locaux d’habitation à la résidence principale de leurs occupants dans les zones où existe un déséquilibre marqué entre l’offre et la demande de logements, l’article 31 de la seconde loi de finances rectificative pour 2014‎ a prévu la possibilité, pour les communes entrant dans le champ d’application géographique de la taxe annuelle sur les logements vacants, de majorer de 20 % la part communale de la taxe d’habitation sur les logements meublés non affectés à l’habitation principale et situés en zones tendues. La liste de ces communes est annexée au décret n° 2013-392 du 10 mai 2013 ⁽25).

Codifiée à l’article 1407 ter du CGI, la majoration s’applique à compter des impositions dues au titre de 2015. Son produit est versé à la commune l’ayant instituée.

S’agissant de la fixation des taux à retenir pour le calcul des impositions directes locales, cette majoration n’est pas prise en compte pour l’application des articles 1636 B sexies et 1636 B decies du CGI relatifs à la variation des taux des taxes foncières, de la taxe d’habitation et de la cotisation foncière des entreprises. Elle n’est pas non plus incluse dans les recettes à prendre en compte pour la répartition du produit de taxe spéciale d’équipement destinée à financer l’exercice de ses missions par la Société du Grand Paris, pas plus que pour la répartition des produits des taxes spéciales d’équipement perçues en Guyane, en Guadeloupe et en Martinique (article 1636 B octies du CGI) ni pour la répartition du produit fiscal de la taxe d’habitation, des taxes foncières et de la cotisation foncière des entreprises entre les communes membres d’un syndicat de communes.

Trois dégrèvements sont prévus, à la charge des communes, pour les logements constituant des résidences secondaires au sens fiscal sans être des résidences d’agrément :

– les résidences secondaires liées à la double résidence pour des motifs professionnels ;

– l’ancienne résidence principale des personnes âgées de condition modeste qui s’installent durablement dans une maison de retraite ou un établissement de soins de longue durée et qui bénéficient, pour leur ancienne habitation principale, des allégements de taxe foncière ou de taxe d’habitation prévus aux articles 1391 B bis ou 1414 B du CGI ;

– ce dégrèvement sera aussi accordé à toute autre personne établissant qu’elle ne peut, pour « une cause étrangère à sa volonté », affecter son logement à un usage d’habitation principale.

Cette taxe s’applique à compter du 1^er janvier 2015. Elle sera payée par les redevables, pour la première fois, à l’automne 2015

L’administration fiscale a publié un commentaire de cette mesure au BOFIP, le 18 mars 2015 ⁽26).

L’habitation principale se définit comme les immeubles ou les parties d’immeubles constituant la résidence habituelle et effective du contribuable. Lorsque l’habitation fait l’objet de la majoration, les locaux formant dépendance de cette habitation y sont également soumis.

L’administration précise notamment les critères ouvrant droit au dégrèvement accordé, à toute autre personne ne pouvant, pour « une cause étrangère à sa volonté », affecter son logement à un usage d’habitation principale. Cette disposition a été prévue pour répondre aux exigences définies par le Conseil constitutionnel dans sa décision n° 98-403 DC du 29 juillet 1998 sur la loi d’orientation relative à la lutte contre les exclusions.

Sont notamment dégrevés :

− les logements ne pouvant faire l’objet d’une occupation durable à titre d’habitation principale, à titre onéreux ou gratuit et dans des conditions normales d’occupation, notamment les locaux précaires dépourvus des équipements nécessaires à une occupation pérenne et habituelle du contribuable, ainsi que ceux ayant vocation, dans un délai proche, à disparaître ou à faire l’objet de travaux dans le cadre d’opérations d’urbanisme, de réhabilitation ou de démolition (à ce titre, un délai d’un an peut être retenu) ;

− les logements mis en location ou en vente au prix du marché et ne trouvant pas preneur ou acquéreur. Cette situation implique que le redevable soit le propriétaire du logement.

L’appréciation du caractère volontaire ou non de l’impossibilité d’affecter le logement à un usage d’habitation principale relève de circonstances de fait, le contribuable devant prouver, selon le cas, que le logement qu’il occupe ne peut pas être occupé durablement à titre d’habitation principale dans des conditions normales ou qu’il a effectué toutes les démarches nécessaires pour vendre ou louer son logement (mise en vente ou propositions de location dans plusieurs agences, adaptation du prix de vente ou de location aux conditions et évolutions du marché, engagement à le céder ou le louer vide de meubles si la volonté en est exprimée…). Le caractère involontaire de l’absence d’affectation à un usage d’habitation principale ne peut être présumé par l’administration.

Par ailleurs, la contrainte de résidence dans un lieu distinct de l’habitation principale, à proximité du lieu d’exercice de l’activité professionnelle s’apprécie comme en matière d’impôt sur le revenu pour la déduction des frais professionnels de double résidence.

La date limite prévue par l’article 31 de la seconde loi de finances rectificative pour 2014 pour la délibération des conseils municipaux était fixée au 28 février 2015. Parmi les communes ayant décidé d’appliquer la majoration de 20 % de taxe d’habitation : Toulouse, Annecy, Antibes, Hendaye, ou Bayonne. La Ville de Paris a institué cette majoration par une délibération du 10 février 2015 et évalue son produit à 15 millions d’euros. À Nantes, qui compte 7 243 résidences secondaires, la recette est évaluée à 1 million d’euros. À Ferney-Voltaire, où 16 % des logements sont déclarés comme résidences secondaires (782 logements), cette majoration rapportera environ 100 000 euros à la commune, soit une augmentation de taxe d’habitation de 60 euros pour un logement de 50 mètres carrés.

Selon l’évaluation préalable au projet de loi de finances rectificative, le rendement devait atteindre au maximum 148 millions d’euros. Dans le projet initial, la taxe était facultative, mais les communes devaient délibérer explicitement pour supprimer l’application de la taxe. De plus, il était prévu que l’État prélèverait 2 % des recettes correspondantes au titre des frais de gestion. Cette disposition a été supprimée.

Les frais de gestion perçus par l’État en application de l’article 1641 du CGI en contrepartie des frais d’assiette, de recouvrement de dégrèvement et de non-valeurs qu’il prend à sa charge, ainsi que des dégrèvements accordés en application de l’article 1414 A du CGI, s’appliquent à la cotisation de taxe d’habitation majorée. Ils s’établissent au total, hors le prélèvement sur la valeur locative prévu au 1° du 3 du B de l’article 1641 du CGI, à 4,5 % de la cotisation de taxe d’habitation.

C. TAXE SUR LES SURFACES COMMERCIALES

1. Contenu

L’article 46 de la deuxième loi de finances rectificative pour 2014 a instauré une majoration de 50 % de la taxe sur les surfaces commerciales (TASCOM) pour les établissements dont la surface de vente excède 2 500 mètres carrés. Ce seuil constitue l’un des critères de définition, par l’INSEE, des hypermarchés.

La TASCOM, instaurée par l’article 3 de la loi du 13 juillet 1972 instituant des mesures en faveur de certaines catégories de commerçants et artisans âgés, est assise sur la surface de vente des magasins de commerce, quelle que soit la forme juridique de l’entreprise exploitante, qui respectent les conditions cumulatives suivantes :

– présenter une surface supérieure à 400 mètres carrés ; ce seuil ne s’applique pas aux établissements appartenant à un même groupe ou à une même enseigne commerciale lorsque la surface de vente cumulée de l’ensemble de ces établissements excède 4 000 mètres carrés ;

– avoir été ouverts à compter du 1^er janvier 1960 ;

– être un magasin de détail, à l’exclusion des établissements de commerce de gros avec une clientèle professionnelle ou de collectivités ;

– appartenir à un établissement dont le chiffre d’affaires annuel est supérieur à 460 000 euros.

La tarification de la taxe est complexe : elle présente, sans compter la présente majoration, trois taux, deux réductions, deux majorations et une modulation.

La taxe présente trois taux différents en fonction du chiffre d’affaires hors taxe au mètre carré :

– pour les établissements dont le chiffre d’affaires au mètre carré est inférieur à 3 000 euros, le taux de la taxe est de 5,74 euros par mètre carré de surfaces comprises dans l’assiette.

– pour les établissements dont le chiffre d’affaires au mètre carré est supérieur à 12 000 euros, ce taux est fixé à 34,12 euros par mètre carré.

– lorsque le chiffre d’affaires au mètre carré est compris entre 3 000 et 12 000 euros, le taux de la taxe est déterminé par la formule suivante :
5,74 euros + [0,00315 × (CA/S − 3 000)] euros, dans laquelle CA désigne le chiffre d’affaires annuel hors taxes de l’établissement assujetti, exprimé en euros, et S la surface des locaux imposables, exprimée en mètres carrés.

Le chiffre d’affaires à retenir pour le calcul de la taxe est le chiffre d’affaires global des ventes au détail, que les surfaces auxquelles il se rapporte soient comprises ou non dans l’assiette de la taxe.

Les taux sont majorés pour la vente au détail de carburants.

Une majoration de la taxe de 30 % s’applique pour les établissements dont la superficie est supérieure à 5 000 mètres carrés et dont le chiffre d’affaires annuel hors taxe est supérieur à 3 000 euros par mètre carré. Cette majoration a été introduite par l’article 99 de la loi n° 2008-776 du 4 août 2008 de modernisation de l’économie (LME).

Le taux est réduit de 30 % pour les établissements qui se livrent à titre principal à la vente de biens d’ameublement et d’appareils d’utilisation quotidienne, de véhicules automobiles, de machinisme agricole, de matériaux de construction et de fleurs, plantes, graines, engrais, animaux de compagnie et aliments pour ces animaux. La réduction est fixée à 20 % pour les établissements dont la surface de vente est comprise entre 400 et 600 mètres carrés lorsqu’ils ont un chiffre d’affaires annuel par mètre carré au plus égal à 3 800 euros. Ces deux réductions sont cumulables.

Depuis 2011 et la réforme de la taxe professionnelle, le produit de la TASCOM a été transféré aux communes et aux EPCI. Ces derniers peuvent moduler le taux de la taxe, par application d’un coefficient multiplicateur compris entre 0,8 et 1,2. Les coefficients multiplicateurs 2015 sont consultables en ligne ⁽27). 6 962 communes ou EPCI ont appliqué un coefficient, compris entre 0,95 et 1,2.

La majoration de 50 % prévue par l’article 46 de la seconde loi de finances rectificative pour 2014 s’applique sur le montant de la taxe due par le redevable après éventuelle application de la majoration de 30 %, mais avant les éventuelles modulations que peut décider l’EPCI. Le produit de cette majoration est affecté à l’État, alors que le produit de cette taxe est, lui, intégralement perçu par les communes.

La date limite de déclaration annuelle et de paiement de la taxe est fixée au 15 juin.

D. TAXE ANNUELLE SUR LES SURFACES DE STATIONNEMENT ET TAXE ADDITIONNELLE SPÉCIALE ANNUELLE AU PROFIT DE LA RÉGION ÎLE-DE-FRANCE

Lors de l’examen du second projet loi de finances rectificative pour 2014, la Rapporteure générale avait donné un avis défavorable aux amendements prévoyant cette majoration de TASCOM. En effet, alors que la principale justification de cette disposition était de compenser certains bénéfices que les grandes surfaces peuvent retirer du CICE, il semble plus logique de chercher, si nécessaire, à modifier directement ce crédit d’impôt. Il a été observé dans les débats que le produit attendu de la majoration de TASCOM, de l’ordre de 200 millions d’euros, contribuait à neutraliser la part du CICE dont bénéficie le secteur de la grande distribution, soit environ 440 millions d’euros. De plus, le produit de la nouvelle majoration est attribué à l’État, alors que celui de la TASCOM l’est aux communes ou aux EPCI. Enfin, il ne paraissait pas prioritaire d’augmenter le taux de la taxe, alors qu’existe un consensus sur le caractère trop restreint de son assiette. Des formes de commerce de détail, vente en ligne ou « drive », en forte croissance, ne rentrent pas dans le champ de la taxe.

Comme le précise l’administration dans le BOFIP relatif à la TASCOM ⁽28), celle-ci est assise sur la surface de vente de commerce de détail existante au 31 décembre de l’année précédant l’année d’imposition pour les établissements existant à cette date. La surface de vente des magasins de commerce de détail, prise en compte pour le calcul de la taxe, s’entend des espaces affectés à la circulation de la clientèle pour effectuer ses achats, de ceux affectés à l’exposition des marchandises proposées à la vente et à leur paiement, ainsi que de ceux affectés à la circulation du personnel pour présenter les marchandises à la vente. Cette définition inclut aussi les espaces affectés au retrait des marchandises dès lors que le public peut y circuler librement. Les surfaces des locaux de production, de stockage et celles où sont réalisées des prestations de services, dont l’accès est fermé aux clients, ne sont pas prises en compte dans la détermination de la surface totale soumise à la taxe. Ainsi, les espaces utilisés dans un supermarché pour la découpe et le conditionnement, qui ne sont pas accessibles au public, ne sont pas pris en compte dans la surface taxable, pas plus que les surfaces de vente en extérieur des magasins d’outillage ou de jardinage.

La présente majoration est mentionnée au BOFIP précité, sans faire l’objet de commentaire particulier.

Le 6 mars 2013, le Gouvernement a présenté un projet intitulé « Nouveau Grand Paris » qui a ajouté aux objectifs du Grand Paris un plan de mobilisation visant à la modernisation et l’extension du réseau de transport ferré existant. L’article 77 de la loi de finances initiale pour 2015^{doit contribuer au financement de ce projet en apportant 140 millions d’euros par an de recettes fiscales supplémentaires à la région Île-de-France, issues de deux taxes, la taxe annuelle sur les surfaces de stationnement (TSS) et la taxe additionnelle spéciale annuelle au profit de la région Île-de-France (TASA). La Société du Grand Paris financera, de manière exceptionnelle, le plan de mobilisation pour un montant de 2 milliards d’euros sur la période 2013-2017.}

1. Taxe annuelle sur les surfaces de stationnement au profit de la région Île-de-France

a. Contenu

Sont soumises à la taxe annuelle sur les surfaces de stationnement, codifiée à l’article 1599 quater C du CGI, les personnes privées et publiques propriétaires de surfaces de stationnement ou titulaires d’un droit réel portant sur celles-ci.

L’assiette est constituée des surfaces de stationnement entrant dans le champ d’application de la taxe annuelle sur les bureaux, locaux commerciaux et de stockage et surfaces de stationnement en Île-de-France.

Sont exclues du champ de la taxe :

– les surfaces de stationnement annexées à des locaux situés dans une zone franche urbaine-territoire entrepreneur ;

– les surfaces de stationnement possédées par les fondations et associations reconnues d’utilité publique et utilisées pour l’exercice de leur activité ;

– les surfaces de stationnement des établissements publics d’enseignement du premier et du second degré et des établissements privés sous contrat avec l’État ;

– les surfaces de stationnement d’une superficie inférieure à cinq cents mètres carrés.

Un tarif au mètre carré est appliqué par circonscription.

1° Première circonscription : Paris et le département des Hauts-de-Seine : 4,22 euros/mètre carré ;

2° Deuxième circonscription : les communes de l’unité urbaine de Paris autres que Paris et les communes du département des Hauts-de-Seine : 2,42 euros/mètre carré ;

3° Troisième circonscription : les autres communes de la région d’Île-de-France : 1,22 euro/mètre carré.

Ces tarifs, valables pour l’année 2015, sont actualisés au 1^er janvier de chaque année en fonction du dernier indice du coût de la construction publié par l’INSEE.

Pour le calcul des surfaces, il est tenu compte de tous les locaux de même nature, hors parties communes, qu’une personne privée ou publique possède à une même adresse ou, en cas de pluralité d’adresses, dans un même groupement topographique.

Le produit de la taxe est affecté en section d’investissement du budget de la région Île-de-France, en vue de financer les dépenses d’investissement en faveur des transports en commun.

Le contrôle, le recouvrement, le contentieux, les garanties et les sanctions relatifs à la taxe sont régis par les règles applicables en matière de taxe sur les salaires jusqu’au 31 décembre 2003.

Les redevables sont tenus de déposer une déclaration accompagnée du paiement de la taxe, avant le 1^er mars de chaque année, auprès du comptable public compétent du lieu de situation des locaux imposables. Toutefois, à titre dérogatoire pour 2015, la taxe doit être déclarée et payée avant le 1^er septembre.

2. Taxe additionnelle à la taxe foncière sur les propriétés bâties et à la cotisation foncière des entreprises en Île-de-France

Par instruction publiée au BOFIP ⁽29), le 1^er juillet 2015, l’administration indique que cette taxe est déductible pour la détermination des résultats en matière d’impôt sur les sociétés, de bénéfices industriels et commerciaux et de bénéfices non commerciaux. Elle a confirmé la possibilité de déduire la taxe pour la détermination du revenu net foncier ⁽³⁰⁾.

L’administration apporte également des précisions sur l’application des tarifs. Lorsque les locaux ou les surfaces de stationnement sont, pour partie, compris dans des zones relevant de tarifs différents, les tarifs sont appliqués en proportion de la superficie comprise dans chaque zone. Lorsqu’ils sont situés dans le ressort géographique à la fois de l’un des départements de la région Île-de-France et d’un département limitrophe, la taxe n’est due que pour la fraction des surfaces situées en Île-de-France.

Les circonscriptions tarifaires ne tiennent pas compte, contrairement à celles retenues pour la taxe sur les bureaux, de la dérogation dont bénéficient les communes éligibles à la fois, pour l’année précédant celle de l’imposition, à la dotation de solidarité urbaine et de cohésion sociale et au bénéfice du fonds de solidarité des communes de la région d’Île-de-France.

Le formulaire servant de base à déclaration (imprimé n° 6705-TS) est disponible à compter du 15 juillet 2015.

Le produit de la TSS a été inscrit, à hauteur de 60 millions d’euros, au budget primitif du conseil régional d’Île-de-France, au Tableau récapitulatif des recettes grevées d’une affectation spéciale, affecté aux dépenses d’investissement en faveur des transports en commun.

a. Contenu

L’article 77 de la loi de finances pour 2015 institue une deuxième taxe additionnelle spéciale annuelle (TASA), due par toutes les personnes physiques ou morales assujetties à la taxe foncière sur les propriétés bâties (TFPB) ainsi que par toutes celles assujetties à la cotisation foncière des entreprises (CFE) dans les communes comprises dans le ressort géographique de la région Île-de-France. Ces dispositions sont codifiées à l’article 1599 quater D du CGI.

Le produit de cette taxe est arrêté avant le 31 décembre de chaque année, pour l’année suivante, dans la limite d’un plafond de 80 millions d’euros, par le conseil régional d’Île-de-France et notifié aux services fiscaux. Le produit de la taxe est affecté en section d’investissement du budget de la région d’Île-de-France, en vue de financer les dépenses d’investissement en faveur des transports en commun.

Ce produit est réparti entre toutes les personnes assujetties à la TFPB et à la CFE dans les communes de la région d’Île-de-France proportionnellement aux recettes que chacune de ces taxes a procurées l’année précédente à l’ensemble de ces communes et de leurs EPCI. Les recettes à prendre en compte pour opérer cette répartition s’entendent de celles figurant dans les rôles généraux.

La base de la taxe est déterminée dans les mêmes conditions que pour la part communale ou intercommunale de la taxe principale à laquelle la taxe additionnelle s’ajoute. Cette taxe prend donc la forme de deux taxes additionnelles : une à la taxe foncière sur les propriétés bâties et une à la cotisation foncière des entreprises.

Les contribuables qui bénéficient d’une exonération de TFPB ou de CFE sont exonérés, dans les mêmes conditions de durée et de quotité, de la taxe spéciale additionnelle à la taxe dont ils sont exonérés. Cette règle s’applique pour les exonérations de plein droit ainsi que pour celles soumises à une délibération ou à l’absence de délibération contraire du conseil municipal ou de l’organe délibérant de l’EPCI.

Les cotisations sont établies et recouvrées, les réclamations sont présentées et jugées comme en matière de contributions directes.

À titre dérogatoire pour les impositions dues au titre de 2015, le conseil régional d’Île-de-France fixe le produit de la taxe additionnelle spéciale avant le 21 janvier 2015.

E. RÉFORME DE LA TAXE DE SÉJOUR ET DE LA TAXE DE SÉJOUR FORFAITAIRE

• Vote du produit

Le conseil régional d’Île-de-France a fixé, par sa délibération n° CR 12-15 du 12 février 2015, le produit de la TASA à 80 millions d’euros, affectés à la section d’investissement du budget primitif 2015.

• Établissement des bases

Dans son instruction du 1^er juillet 2015 publiée au BOFIP ⁽31), l’administration indique que les bases de la taxe spéciale additionnelle à la TFPB sont identiques à celles prises en compte pour l’établissement de la part de la TFPB perçue au profit des communes. En revanche, les réductions et les abattements applicables pour la part de la TFPB perçue au profit de l’EPCI à fiscalité propre dont la commune est membre ne sont pas pris en compte.

S’agissant de la taxe spéciale additionnelle à la CFE, la base diffère selon que la commune dans laquelle est exercée l’activité passible de CFE est isolée ou membre d’un EPCI à fiscalité propre et selon le régime fiscal de ce dernier. Le tableau ci-dessous présente les différentes situations rencontrées.

Lieu d’exercice de l’activité	Base de la taxe spéciale additionnelle à la CFE
Commune isolée	Base retenue pour l’établissement de la CFE
Commune membre d’un EPCI à fiscalité additionnelle n’ayant opté ni pour la fiscalité professionnelle de zone ni pour la fiscalité éolienne unique prévues à l’article 1609 quinquies C du CGI	Base retenue pour l’établissement de la CFE perçue au profit de la commune
Commune membre d’un EPCI à fiscalité additionnelle ayant opté pour la fiscalité professionnelle de zone prévue au I de l’article 1609 quinquies C du CGI	Pour les redevables exerçant leur activité hors de la zone : base retenue pour l’établissement de la CFE perçue au profit de la commune. Pour les redevables exerçant leur activité dans la zone : base retenue pour l’établissement de la CFE perçue au profit de l’EPCI
Commune membre d’un EPCI à fiscalité additionnelle ayant opté pour la fiscalité éolienne unique prévue au II de l’article 1609 quinquies C du CGI	Pour la généralité des redevables : base retenue pour l’établissement de la CFE Pour les redevables exerçant une activité de production d’électricité utilisant l’énergie mécanique du vent : base retenue pour l’établissement de la CFE perçue au profit de l’EPCI à fiscalité additionnelle
Commune membre d’un EPCI faisant application du régime de la fiscalité professionnelle unique prévu à l’article 1609 nonies C du CGI	Base retenue pour l’établissement de la cotisation foncière des entreprises perçue au profit de l’EPCI
Source : BOI-IF-AUT-130-20150701.

Les réductions et abattements applicables pour la part de CFE sont applicables pour l’établissement de la taxe spéciale additionnelle à cette taxe. En revanche, les réductions et les abattements applicables pour la part de la CFE revenant à l’EPCI à fiscalité additionnelle ne sont pas pris en compte. Font exception les abattements et réductions dont bénéficient les entreprises situées dans la zone d’activité économique ou exerçant une activité de production d’électricité utilisant l’énergie mécanique du vent assujetties à la cotisation foncière des entreprises dans une commune membre d’un établissement public de coopération intercommunale à fiscalité additionnelle ayant opté, selon le cas, pour la fiscalité professionnelle de zone ou la fiscalité éolienne unique.

Les taux de la taxe additionnelle spéciale sont déterminés par la DGFiP en fonction du produit attendu par la région Île-de-France et des recettes que la taxe foncière sur les propriétés bâties et la cotisation foncière des entreprises ont respectivement procurées à l’ensemble des communes et de leurs établissements publics de coopération intercommunale situés dans son ressort.

• Calcul des taux

Afin de déterminer les taux additionnels, les services de la DGFiP répartissent tout d’abord le produit arrêté par la région Île-de-France proportionnellement aux recettes que chacune des deux taxes principales a procurées l’année précédente à l’ensemble des communes et de leurs établissements publics de coopération intercommunale situés dans son ressort.

Cette répartition est obtenue en multipliant le produit de la taxe additionnelle spéciale par le rapport existant entre :

– le produit net que chacune des deux taxes a procuré l’année précédente à l’ensemble des communes et des établissements publics de coopération intercommunale dotés ou non d’une fiscalité propre situés, au 1^er janvier de l’année d’imposition, dans le ressort géographique de la région Île-de-France ;

– et le produit total que ces deux taxes ont procuré à ces mêmes communes et établissements la même année.

Les recettes à retenir s’entendent de celles figurant dans les rôles généraux.

Dans l’hypothèse où le produit de la taxe additionnelle spéciale est fixé à 80 millions d’euros, l’administration indique que celui-ci se décomposerait en 55 millions d’euros pour la TFPB et 25 millions d’euros pour la CFE.

Les taux d’imposition sont obtenus en divisant le produit qui doit être recouvré sur chacune des deux taxes principales par le total des bases nettes communales et intercommunales soumises à la taxe additionnelle. Sous les mêmes hypothèses, le taux additionnel moyen serait de 0,239 % pour la TFPB et de 0,397 % pour la CFE.

Dans le rapport n° CR 12-15 pour le conseil régional du 26 janvier 2015 relatif à la TASA ⁽³²⁾, son président, M. Jean-Paul Huchon, indique que selon une première simulation de la direction régionale des finances publiques réalisée à partir des bases fiscales et produits 2014, un produit régional fixé à 80 millions d’euros en 2015 conduirait à des taux additionnels moyens de 0,23 % pour la taxe foncière sur les propriétés bâties (produit estimé à 55,7 millions d’euros) et de 0,35 % pour la cotisation foncière des entreprises (produit estimé à 24,3 millions d’euros).

44 % du produit de cette taxe seraient acquittés par les ménages et 56 % par les entreprises.

Enfin, 48 % du produit de cette nouvelle taxe seraient localisés sur les départements de Paris et des Hauts-de-Seine.

Source : conseil régional d’Île-de-France.

Les règles de liquidation, de recouvrement et de contentieux de la TASA sont celles applicables en matière de contributions directes. Conformément à l’article 1641 du CGI, l’État perçoit 4,4 % de frais d’assiette et de recouvrement et 3,6 % au titre des frais de dégrèvement et de non-valeurs qu’il prend à sa charge, soit au total 8 % du montant des sommes concernées.

Enfin, l’administration rappelle que les taux additionnels appliqués pour la TASA sont pris en compte pour le plafonnement de la contribution économique territoriale en fonction de la valeur ajoutée prévue à l’article 1647 B sexies du CGI.

Introduit à l’Assemblée nationale à l’initiative du Gouvernement, l’article 67 de la loi de finances initiale pour 2015 ⁽33) modernise le régime de la taxe de séjour et de la taxe de séjour forfaitaire, en reprenant, pour une large part, les préconisations de la mission d’information sur la fiscalité des hébergements touristiques conduite par nos collègues Monique Rabin, Éric Woerth et Éric Straumann ⁽³⁴⁾.

Désormais organisé par les articles L. 2333-26 à L. 2333-47, L. 3333-1, L. 5211-21, L. 5722-6 et L. 5842-7 du code général des collectivités territoriales (CGCT), le régime de la taxe de séjour, modifié à plusieurs reprises, présentait plusieurs inconvénients majeurs : un barème anachronique, des exonérations pléthoriques et des difficultés persistantes de recouvrement.

Dans les communes énumérées par l’article L. 2333-26 du CGCT, où elle peut être perçue, la taxe de séjour constitue une imposition locale facultative. Le conseil municipal détermine également la période de perception de la taxe, la nature des hébergements marchands assujettis à celle-ci et les tarifs applicables, dans la limite d’un barème fixé par la loi. Dans les cas énumérés par l’article L. 5211-21, et notamment lorsque la compétence tourisme a été transférée, l’organe délibérant de EPCI est substitué au conseil municipal dans ses prérogatives.

Le conseil municipal peut choisir entre deux modalités d’assujettissement :

– la taxe de séjour « au réel », régie par les articles L. 2333-29 à L. 2333-39 du CGCT ;

– la taxe de séjour forfaitaire, prévue aux articles L. 2333-40 à L. 2333-47.

L’article L. 2333-26 permet au conseil municipal d’« instituer, pour chaque nature d’hébergement, soit une taxe de séjour [« au réel »], soit une taxe de séjour forfaitaire ». Il est donc possible, dans une même commune, d’imposer par exemple les hôtels « au réel » et les chambres d’hôtes à la taxe forfaitaire.

● La taxe de séjour « au réel » est établie sur les touristes. Elle est assise sur la durée effective du séjour dans la commune, exprimée par personne et par nuitée, à laquelle est appliqué le tarif prévu par le barème.

Peuvent être soumis à la taxe de séjour les hôtels, les résidences et les meublés de tourisme, les villages de vacances, les terrains de camping et de caravanage ainsi que tout autre terrain d’hébergement de plein air, les ports de plaisance et les autres formes d’hébergement.

La taxe est collectée par les logeurs, hôteliers, propriétaires ou autres intermédiaires en même temps que les prestations d’hébergement. Le produit de la taxe de séjour est versé au comptable public assignataire de la commune ou de l’EPCI, aux dates fixées par l’organe délibérant.

● La taxe de séjour forfaitaire est établie sur les logeurs, hôteliers et propriétaires. Elle assise sur un volume théorique d’activité de l’hébergeur, calculé en multipliant la capacité d’accueil journalière totale par le nombre de jours d’exploitation inclus dans la période de recouvrement de la taxe.

Après multiplication par le tarif correspondant à la catégorie de l’hébergement, le montant dû par chaque redevable est établi par la commune ou l’EPCI qui adresse les titres de recettes correspondants au comptable public, lequel notifie ensuite au redevable le montant qu’il doit acquitter.

Selon les données citées par le rapporteur général de la commission des finances du Sénat fin 2014 ⁽³⁵⁾, 66 % des communes appliqueraient exclusivement la taxe de séjour « au réel », 21 % exclusivement la taxe de séjour au forfait, tandis que 13 % recourraient aux deux régimes, en fonction des catégories d’hébergement.

Le dispositif prévu par l’article 67 de la loi de finances pour 2015 ne remet en cause ni le caractère facultatif de la taxe de séjour ni l’existence de deux régimes d’imposition, c’est-à-dire la taxe de séjour « au réel » et la taxe de séjour forfaitaire. Il ne modifie pas non plus le champ des collectivités pouvant instituer la taxe. Le principe d’une affectation très souple du produit de la taxe aux « dépenses destinées à favoriser la fréquentation touristique » est reconduit.

● La structure des deux barèmes et les tarifs sont profondément remaniés afin de mieux cibler la capacité contributive des redevables :

– une tranche nouvelle pour les « palaces » et les hébergements équivalents est créée, avec un tarif plafond porté de 1,50 à 4 euros ;

– les hôtels quatre étoiles et cinq étoiles sont dissociés en deux tranches et les plafonds correspondants sont fixés respectivement à 2,25 euros et 3 euros, au lieu de 1,50 euro ;

– le tarif plafond applicable aux hôtels trois étoiles et aux établissements équivalents passe de 1 euro à 1,50 euro ;

– une tranche séparée est créée pour la catégorie des meublés de tourisme non classés, qui concerne notamment logements loués via des plateformes de réservation sur internet ;

– l’activité de location de chambres d’hôtes est désormais expressément mentionnée, avec un tarif plafond fixé à 0,75 euro.

Les barèmes tarifaires de la taxe de séjour « au réel » et de la taxe de séjour forfaitaire figurent désormais aux articles L. 2333-30 et L. 2333-41 du CGCT. Ils sont identiques. Les tarifs sont indexés sur l’inflation afin d’éviter l’érosion progressive constatée dans l’ancien régime de la taxe.

● Les exonérations et abattements sont simplifiés

Sont désormais exemptés de plein droit de la taxe de séjour « au réel » :

– les mineurs de moins de dix-huit ans, et non plus de moins de treize ans ;

– les titulaires d’un contrat de travail saisonnier employés dans la commune ;

– les personnes qui occupent des locaux dont le loyer est inférieur à un montant que le conseil municipal détermine ;

– les personnes bénéficiant d’un hébergement d’urgence ou d’un relogement temporaire.

Le régime des abattements pour le calcul de la taxe forfaitaire est également simplifié : le nombre d’unités de capacité d’accueil pris en compte peut désormais faire l’objet, selon les modalités déterminées par le conseil municipal, d’un abattement compris entre 10 % et 50 %, afin de tenir compte de la durée d’ouverture de l’établissement.

● Les modalités de recouvrement amiable et forcé sont renforcées

Les articles L. 2333-38 et L. 2333-46 du CGCT instituent une procédure de taxation d’office en cas de défaut de déclaration, d’absence ou de retard de paiement. Faute de régularisation dans un délai de trente jours suivant la notification d’une mise en demeure, un avis de taxation d’office motivé pourra être communiqué au déclarant défaillant, qui dispose de trente jours supplémentaires avant la mise en recouvrement de la taxe. Les redevables qui contestent le montant de la taxe qui leur est notifiée doivent acquitter ce montant à titre provisionnel, sauf à en obtenir le dégrèvement.

Les procédures applicables en cas de contentieux sont clarifiées. Les contentieux relatifs à la taxe de séjour « au réel » et à la taxe de séjour forfaitaire sont présentés et jugés comme en matière de droits d’enregistrement, de taxe de publicité foncière, de droits de timbre, de contributions indirectes et de taxes assimilées.

● Un dispositif de collecte par les plateformes internet est institué

L’article L. 2333-33 du CGCT ouvre la faculté de déléguer la collecte de la taxe de séjour « au réel » aux plateformes de réservation par internet, proposant notamment des locations temporaires entre particuliers, habilitées à cet effet par les logeurs. Pour être incitative, la procédure a été simplifiée au maximum. Ainsi, le produit de la taxe est reversé une fois par an au comptable public assignataire de la collectivité territoriale concernée. Les communes ne peuvent pas s’opposer à ce que certains logeurs, sur le territoire communal, délèguent la collecte de la taxe. Elles devront supporter un décalage dans la perception du produit correspondant.

Les assujettis majeurs doivent acquitter à titre provisionnel le montant de la taxe de séjour auprès des plateformes internet lorsqu’ils ne sont pas à même d’établir qu’ils bénéficient d’une exemption.

F. MESURES RELATIVES AU VERSEMENT TRANSPORT

● La réforme est entrée en vigueur au 1^er janvier 2015

Cette refonte de la taxe de séjour n’a pas remis en cause les délibérations prises par les collectivités sous le régime antérieur. En revanche, pour tirer parti des nouveaux plafonds prévus par les barèmes, les collectivités devront délibérer expressément. Les dispositions relatives aux modalités d’institution de la taxe, au vote des tarifs, au champ des assujettis et aux modalités de recouvrement amiable étant suffisamment précises, les communes et EPCI compétents ont pu légalement délibérer dès le 1^er janvier 2015.

● La parution du décret en Conseil d’État est imminente

L’article 67 de la loi de finances pour 2015 renvoie à un décret en Conseil d’État le soin de préciser :

– les informations qui doivent être tenues à la disposition des redevables, afin de permettre à ces derniers de déterminer le tarif de la taxe de séjour forfaitaire applicable sur le territoire des communes et des EPCI ayant institué la taxe de séjour forfaitaire ;

– les conditions de mise en œuvre de la collecte de la taxe ou de ses modalités de dégrèvement, lorsque les formalités sont accomplies par les professionnels assurant, par voie électronique, un service de location, de réservation ou de mise en relation en vue de la location d’hébergements ;

– les modalités de dépôt et d’instruction des réclamations, les règles de forme et de procédure à respecter dans le cadre d’une taxation d’office, en cas de défaut de déclaration, d’absence ou de retard de paiement de la taxe.

Le projet de décret en Conseil d’État a été examiné par le Comité des finances locales (CFL) le 17 mars 2015. Le CFL a souhaité une plus grande harmonisation des données recueillies par les différentes personnes chargées de la collecte de la taxe, qu’il s’agisse de plateformes de réservation en ligne ou d’autres opérateurs. Le projet de décret a reçu un avis favorable du CFL le 2 juin 2015. Il a été examiné par la section des finances du Conseil d’État le 29 juin 2015. Le décret, en instance de publication, entrera en vigueur au lendemain de sa publication, sous réserve des dispositions nécessitant un arrêté du ministre chargé du budget.

Le projet de décret en Conseil d’État prévoit notamment :

– la mise à disposition des données nécessaires à la collecte sur un site internet du ministère des finances. Les modalités de transmission des informations contenues dans les délibérations des collectivités bénéficiaires de la taxe seront portées à la connaissance de DGFiP selon des modalités définies par arrêté du ministre chargé du budget. Ces données seront actualisées deux fois par an, le 1^er juin et le 1^er décembre ;

– des obligations déclaratives simplifiées pour les intermédiaires bénéficiant d’un agrément du ministère des finances, dont les caractéristiques seront définies par arrêté ministériel. Ces intermédiaires devraient demeurer passibles des mêmes contrôles que les autres professionnels redevables de la taxe ;

– la procédure de réclamation en cas de contestation par un redevable du montant de taxe dû ;

– les modalités de mise en œuvre de la procédure de taxation d’office ;

– les sanctions applicables en cas de manquement aux obligations déclaratives ou en cas de refus ou retard de paiement.

La participation à la collecte des plateformes de réservation en ligne devrait être effective à l’horizon 2016, car elle nécessite un ajustement du système d’information de la DGFiP, ainsi que le recensement préalable des délibérations des collectivités bénéficiaires de la taxe.

● Le transfert à l’administration fiscale du recouvrement et du contrôle du paiement reste à l’étude

À l’initiative de notre collègue Christophe Caresche, il est prévu que le Gouvernement remette au Parlement, avant le 1^er octobre 2015, un rapport examinant les modalités selon lesquelles la taxe de séjour et la taxe de séjour forfaitaire pourraient être recouvrées et contrôlées par l’administration fiscale, pour le compte des collectivités territoriales concernées et à leur demande. Ce rapport devra notamment expertiser les conséquences financières de ce transfert de gestion.

● L’impact budgétaire de la réforme ne pourra être évalué qu’en 2016

En 2014, le produit de la taxe de séjour s’est élevé à 253 millions d’euros, soit 185 millions d’euros au profit des communes et 68 millions d’euros au profit des EPCI. Le produit de la taxe additionnelle, perçue au profit de 35 départements, s’est élevé à 9 millions d’euros. Ces montants sont relativement stables sur les trois dernières années.

S’agissant d’une imposition recouvrée par les collectivités territoriales sans émission de rôle par l’administration fiscale, la DGFiP identifie le rendement de la taxe sur la base des comptes de gestion des collectivités qui ne seront disponibles qu’au second semestre 2016. Les informations contenues dans les délibérations devront être publiées sur un site internet du ministère des finances, afin de permettre aux opérateurs par voie électronique de lever la taxe. Cette information sera disponible en 2016.

Le versement transport (VT) est une contribution locale des employeurs qui permet de financer les transports en commun. Elle est recouvrée par l’Urssaf au titre des cotisations sociales pour être reversée aux autorités organisatrices de transports (AOT). Elle est due par tous les employeurs publics et privés de plus de neuf salariés dont l’établissement est situé dans un périmètre de transport urbain, en région parisienne, ou dans le périmètre d’une AOT.

La contribution est calculée sur la base des rémunérations des salariés, dont l’activité, occasionnelle ou non, a lieu à l’intérieur du périmètre concerné. Son taux est fixé par la commune ou l’EPCI, ou par le Syndicat des transports d’Île-de-France (STIF) dans cette région.

Les dispositions relatives au versement transport sont codifiées aux articles L. 2531-2 à L. 2531-11 du code général des collectivités territoriales (CGCT) pour les communes de la région Île-de-France et aux articles L. 2333-64 à L. 2333-75 du même code pour les autres communes.

La seconde loi de finances rectificative pour 2014 ⁽36) a apporté deux modifications au VT, l’une relative aux taux plafonds applicables en Île-de-France, l’autre abrogeant l’exonération de plein droit reconnue à certaines associations et fondations exerçant une activité en lien avec l’économie sociale et solidaire.

1. Augmentation du versement transport en Île-de-France

L’article 87 de la seconde loi de finances rectificative pour 2014 procède au relèvement de deux des trois taux plafonds de versement transport applicables dans les communes de la région Île-de-France. Le plafond est porté de 2,7 % à 2,85 % pour la première zone (Paris et Hauts-de-Seine) et de 1,8 % à 1,91 % pour la deuxième zone, regroupant des communes dont la liste est arrêtée par décret en Conseil d’État ⁽37). Le taux applicable dans la troisième zone reste fixé à 1,5 %. Dans ces limites, le taux de versement exprimé en pourcentage des salaires payés, est fixé par le STIF.

Toute modification de taux entre en vigueur au 1^er janvier ou au 1^er juillet de chaque année ; la délibération fixant le nouveau taux est transmise par le STIF aux organismes de recouvrement avant, respectivement, le 1^er novembre ou le 1^er mai de chaque année.

Adoptée à l’initiative de M. Olivier Faure avec l’avis favorable de la Commission et du Gouvernement, cette mesure était justifiée par la nécessité de contribuer au financement du passe Navigo à tarif unique, exemple étant donné du passe mensuel à 70 euros.

Par une délibération du 11 février 2015, le conseil du STIF a fixé le taux du versement transport à 2,85 % à Paris et dans les communes du département des Hauts-de-Seine et à 1,91 % dans les communes des départements de Seine-Saint-Denis et du Val-de-Marne ainsi que dans les communes, autres que celles de Paris et dans les communes du département des Hauts-de-Seine, mentionnées dans la liste annexée au décret n° 2012-463 du 6 avril 2012. Cette hausse s’applique à compter du 1^er juillet 2015.

Par une deuxième délibération du 11 février 2015, le conseil du STIF a également modifié la tarification du passe Navigo, à compter du 1^er septembre 2015. Des formules annuelles, mensuelles et hebdomadaires sont prévues pour le passe Navigo toutes zones respectivement à 770 euros, 70 euros et 21,25 euros, soit le prix du précédent forfait mensuel ou hebdomadaire pour les zones 1-2. Les forfaits Imagine R Étudiant et Gratuité sont maintenus, les tarifs spécifiques à certains couples de zones sont supprimés.

Si la mesure implique un surcoût de 38,50 euros pour les titulaires du passe Navigo annuel pour les zones 1 et 2, elle permet une économie allant jusqu’à 434,50 euros pour les titulaires du passe Navigo annuel pour les zones 1 à 5.

Lors des débats sur le second projet de loi de finances rectificative pour 2014, les auteurs de l’amendement estimaient le coût pour les opérateurs de transport de la mise en place du passe Navigo à un tarif proche de la zone 1‑2 de la tarification métro et RER à 400 millions d’euros par an, à compenser par le STIF. Cette évaluation se fondait sur une hausse uniforme de 0,13 point du taux de versement transport. Une étude du cabinet 2b2p, présentée au STIF en février 2015, évalue le coût de la mesure en année pleine à 485 millions d’euros.

Le relèvement des taux plafonds du versement transport devrait entraîner un supplément de recettes de 210 millions d’euros pour le STIF, celui-ci, ainsi que le conseil régional d’Île-de-France devant assurer le reste du financement.

Les entreprises, qui remboursent partiellement le prix du passe Navigo à leurs salariés réaliseraient une économie nette de près de 110 millions par an à Paris et dans les Hauts-de-Seine. La mesure bénéficie en particulier aux entreprises de neuf salariés et moins, qui ne sont pas redevables du versement transport.

Le 9 juin 2015, le Gouvernement a présenté un plan pour lever les freins à l’emploi dans les TPE et les PME. La mesure n° 5 vise à simplifier et réduire les effets de seuil, notamment en relevant de neuf à onze salariés le seuil d’assujettissement au versement transport. Cette mesure devrait figurer dans le projet de loi de finances et le projet de loi de financement de la sécurité sociale pour 2016. Le chiffrage de son impact n’est pas disponible à ce stade.

Selon le préambule de l’avenant à la convention entre la région Île-de-France et le STIF relative au financement de la mise en œuvre des forfaits Navigo et Navigo solidarité toutes zones, prévu par la délibération n° 2015/177 du 15 juin 2015 du conseil du STIF, la mise en œuvre des forfaits toutes zones est financée en 2015 sur le budget du STIF grâce notamment au concours suivants :

– une augmentation du produit du VT au 1^er juillet 2015 représentant un apport attendu de 105 millions d’euros en 2015 ;

– un surcroît de recette du produit du VT à hauteur de 15 millions d’euros, découlant de la suppression des dispositions étendant les exonérations accordées aux associations, prévue par la seconde loi de finances rectificative pour 2014 ;

– une subvention de la région de 17 millions d’euros au titre de sa participation au financement des forfaits Imagine R Étudiant ;

– toutes autres contributions, subventions ou avances qui lui sont apportées par l’État, par la région ou par tout organisme public ou privé, sur le fondement des dispositions de l’article L. 124-47-4 du code des transports.

La région versera au STIF, pour l’application de cette mesure, 30 millions d’euros de participation financière forfaitaire en 2015 au titre des forfaits Navigo à laquelle s’ajoute une participation de 17 millions d’euros en 2015 au titre du dispositif Imagine R. Le solde de la contribution régionale due au titre de la mise en œuvre, en 2015, des forfaits Navigo et Navigo solidarité toutes zones est évalué à ce stade à 14 millions d’euros.

Dans leur rédaction datant de 1973 et en vigueur jusqu’en août 2014, les articles L. 2333-64 et L. 2531-2 du CGCT prévoyaient que « les personnes physiques ou morales, publiques ou privées, à l’exception des fondations et associations reconnues d’utilité publique à but non lucratif dont l’activité est de caractère social, peuvent être assujetties à un versement destiné au financement des transports en commun ».

La mention d’une « activité de caractère social » a donné lieu à des interprétations divergentes entre les autorités. Des associations ou fondations, notamment dans le secteur médico-social, ont fait l’objet de redressements. Différents contentieux ont permis de dégager une jurisprudence précise sur ce qu’il faut entendre par « activité de caractère social », prenant en compte la nature de l’activité, la présence de bénévoles, la gratuité de la prestation ou le prix payé par l’usager sans rapport avec le service rendu ou encore l’origine des financements.

Afin de clarifier et de sécuriser juridiquement la situation pour l’ensemble des parties prenantes, l’article 17 de la première loi de finances rectificative pour 2014 ⁽38) a modifié les articles L. 2333-64 et L. 2531-2 précités afin d’inscrire l’ensemble des critères ouvrant, de plein droit, le bénéfice de l’exonération, qui a, en outre, été élargi aux associations et fondations œuvrant dans le champ de l’éducation populaire. Il a aussi prévu, sous certaines conditions, un mécanisme facultatif d’exonération sur décision de l’autorité organisatrice de transport. Ces dispositions devaient s’appliquer à compter du 1^er janvier 2015. Le Gouvernement a remis au Parlement en novembre 2014 un rapport sur l’évaluation de l’impact financier des mesures d’exonération du VT au profit de certaines associations et fondations, établi par l’Inspection générale des affaires sociales (IGAS) et le Conseil général de l’environnement et du développement durable (CGEDD) ⁽³⁹⁾.

L’article 86 de la seconde loi de finances rectificative pour 2014, adopté par l’Assemblée nationale à l’initiative du Gouvernement, modifie les articles L. 2333-64 et L. 2531-2 du CGCT afin de revenir au droit applicable avant le vote de l’article 17 de la première loi de finances rectificative pour 2014.